Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи

Источник: МСФО журнал «Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты»

Правила МСФО 20 используются по отношению к правительственным субсидиям и другим формам правительственной помощи. В сферу применения МСФО 20 не входят вопросы, касающиеся учета правительственных субсидий в условиях, отражающих влияние изменения цен, а также связанные с предоставленными компании льготами по налогообложению прибыли (налоговые каникулы, налоговые льготы на инвестиции, льготы по ускоренному начислению амортизации, льготы в связи со снижением ставок налога на прибыль) и обусловленные государственным участием во владении компанией.
В МСФО 20 применяются следующие основные определения:

Правительство – правительство, правительственные органы и аналогичные организации (включая местные, национальные и международные).

Правительственная помощь – действия правительства, обеспечивающие специфические экономические выгоды для компании или группы компаний, соответствующих заданным параметрам. К правительственной помощи не относятся косвенные выгоды, извлекаемые компанией из создания правительством инфраструктуры в районах ее функционирования или из установления торговых ограничений для конкурентов.

Правительственные субсидии – правительственная помощь, осуществляемая посредством передачи компании ресурсов в обмен на соблюдение в прошлом или в будущем определенных условий, связанных с ее операционной деятельностью. К правительственным субсидиям не относятся формы правительственной помощи, не имеющие обоснованной оценки, и операции с правительством, соответствующие определению обычных торговых операций компании.

Субсидии, относящиеся к активам – правительственные субсидии, предоставляемые для покупки, постройки или приобретения долгосрочных активов (субсидией могут быть определены условия, ограничивающие вид активов, их местонахождение или сроки их приобретения или владения).

Субсидии, относящиеся к доходу – правительственные субсидии, не относящиеся к активам.

Условно-безвозвратные займы – займы, от погашения которых кредитор отказывается при выполнении определенных установленных условий.

Справедливая стоимость – сумма, по которой актив может быть обменен между осведомленными покупателем и продавцом, независимо друг от друга желающими провести такую операцию.

Как правило, правительственная помощь предназначена для стимулирования компании в направлении определенных действий, выгодных с позиции государства и которые без подобной помощи компания не совершила бы. Правильное раскрытие в финансовой отчетности информации о правительственной помощи дает возможность пользователю отчетности оценить преимущества, полученные компанией от такой помощи в отчетном периоде.

Отражение правительственных субсидий и правила их признания
Теоретически к учету правительственных субсидий можно применить подход либо с позиции капитала, либо с позиции дохода. Согласно МСФО 20 следует применять последний вариант учета, т. е. правительственные субсидии запрещено относить прямо на капитал.

В международных стандартах основным принципом, положенным в основу правил отражения в финансовой отчетности правительственных субсидий, выступает принцип соответствия доходов и расходов. Правительственные субсидии признаются в качестве дохода на систематической основе в периодах отражения расходов, на покрытие которых они направлены, т. е. выполняется требование соответствия доходов и расходов для правильного определения результата в отчете о прибылях и убытках. В табл. 1 представлен порядок признания субсидии в качестве дохода по периодам.

Таблица 1

Правительство может оказать помощь компании путем передачи неденежного (немонетарного) актива, например земельного участка, здания и др. Тогда следует определить справедливую стоимость неденежного актива и далее учитывать и субсидию и актив данной (справедливой) стоимости. Возможен и альтернативный подход, заключающийся в том, что и актив и субсидию отражают по номинальной стоимости.

Правительственные субсидии, включая неденежные субсидии по справедливой стоимости, признаются только при наличии обоснованной уверенности в том, что:
– компания будет соответствовать условиям, связанным с ними, и

Выбор метода учета субсидии не зависит от способа ее получения (денежная форма или уменьшение обязательства перед государством). Условно-безвозвратный заем, предоставленный правительством, учитывается как правительственная субсидия, если есть обоснованная уверенность в том, что компания выполнит условия, обеспечивающие невозврат займа.
Для целей применения правил МСФО 20 по отражению правительственных субсидий в отчетности субсидии подразделяют на два вида, представленных на рис. 1.

Субсидии, относящиеся к активам, представляются в отчетности:
– либо в качестве доходов будущих периодов, признаваемых доходами на систематичной и рациональной основе в течение срока полезного использования актива, либо
– субсидия вычитается из балансовой стоимости актива и, соответственно, признается доходом на протяжении срока полезной службы амортизируемого актива, т. к. величина начисляемой амортизации, относимой на расходы каждый период, уменьшается на часть субсидии.

Субсидии, относящиеся к доходу, показываются в отчетности:
– либо в качестве доходов отдельной статьей в отчете о прибылях и убытках (т. е. без взаимозачета доходов и расходов);
– либо в составе общей статьи, например «Другие доходы», т. е. вычитаются из соответствующих расходов при их представлении в отчете о прибылях и убытках.

Пример 1

Решение
Данная субсидия рассматривается как актив и может учитываться одним из двух разрешенных методов.
1. Субсидия учитывается как доходы будущих периодов
Первоначальная стоимость 100 д. е. Покажем отражение субсидии в балансе (табл. 2) и отчете о прибылях и убытках (табл. 3).
Таблица 2
Баланс (выдержка) (в д.е.)

Таблица 3
Отчет о прибылях и убытках (выдержка) (в д.е.)

2. Субсидия вычитается для получения балансовой стоимости актива
Субсидия уменьшает величину начисляемой амортизации на актив – ежегодно в размере 10 д. е. (50 д. е. : 5 = 10). Отразим субсидию в балансе (табл. 4) и отчете о прибылях и убытках (табл. 5).

Таблица 5
Отчет о прибылях и убытках (выдержка) (в д.е.)

Пример 2
Субсидия, относящаяся к доходу
Предприятие получает субсидию на переподготовку кадров в размере 40 % от требующейся суммы в 360 д. е. (исходя из ежегодных расходов 60 д. е.).
Решение
Данная субсидия не относится к долгосрочным активам и является субсидией, относящейся к доходам. Такая субсидия:
– либо отражается в составе общей статьи или отдельной статьей. Покажем отражение субсидии в балансе (табл. 6) и в отчете о прибылях и убытках (табл. 7).

Таблица 7
Отчет о прибылях и убытках (выдержка) (в д.е.)

– либо вычитается из соответствующих расходов. Баланс соответствует предыдущему случаю. Отражение в субсидии в отчете о прибылях и убытках за первый год представим в табл. 8.
Таблица 8

Учет возврата правительственных субсидий
Для компании может возникнуть необходимость возврата правительственной субсидии. Факт возврата расценивается в качестве бухгалтерской (расчетной) оценки согласно МСФО 8. В МСФО 20 установлен следующий порядок отражения возврата правительственной субсидии:
– В случае возврата субсидии, относящейся к доходам – сумма, подлежащая возврату, вычитается из оставшейся несамортизированной величины субсидии. Разница, на которую возвращаемая сумма превосходит оставшуюся несамортизированной величину правительственной субсидии, немедленно признается расходом периода. Если несамортизированная величина правительственной субсидии отсутствует, то вся сумма возврата также немедленно отражается в качестве расхода периода.
– В случае возврата субсидии, относящейся к активам – компании следует увеличить балансовую стоимость актива или уменьшить сальдо доходов будущих периодов на сумму возврата. Накопленная дополнительная амортизация, которая была бы начислена к дате возврата в качестве расхода при отсутствии субсидии, немедленно признается как расход.

Факт возврата субсидии, относящейся к активам, возможно, свидетельствует об обесценении новой балансовой стоимости актива и требует проверки актива на обесценение.

Раскрытие информации в отчетности