Незавершенное производство в растениеводстве

Так как незавершенное производство характерно для многих подотраслей растениеводства (это и затраты на посев озимых культур, многолетних трав, выращивание цветов с длительным периодом вегетации), мы рассмотрели организацию учета в этой сфере сельского хозяйства.

Чем руководствоваться бухгалтеру

К незавершенному производству относится продукция, не прошедшая всех стадий (фаз, переделов) обработки, которые предусмотрены технологическим процессом, а также изделия, не укомплектованные и не прошедшие технической приемки. Что же касается сельского хозяйства, и в частности растениеводства, то незавершенное производство здесь – это затраты текущего года, подгруппы культур или их отдельные виды, урожай или продукция от которых будут получены только в следующем году или в ряде последующих лет.

Подробно порядок учета и закрытия незавершенного производства в растениеводстве раскрывается в Методических рекомендациях по бухучету затрат и выхода продукции в растениеводстве, которые были разработаны Минсельхозом России и утверждены им 22 октября 2008 года.

Особенности учета незавершенного производства

Незавершенное производство в растениеводстве обусловлено фактором сезонности. Несовпадение времени производственного процесса с получением продукции в отчетном году вызывает значительные остатки производства, которые переходят на следующий год. Производственный процесс в растениеводстве не является однородным, а расчленяется на ряд отдельных групп работ, выполняемых в разные времена года (весенний, летний, осенне-зимний периоды). Это подготовка почвы, посев или посадка, уход за посевами и их обработка, уборка урожая. Поэтому необходимо разграничить в учете затраты по временным периодам и видам работ.

Так, бухгалтерский учет должен четко разграничивать следующие виды издержек:
– затраты прошлых лет под урожай текущего года;
– затраты отчетного года под урожай этого же года;
– затраты отчетного года под урожай будущих лет.

Распределение затрат

Согласно пункту 61 Методических рекомендаций в растениеводстве, объекты учета затрат и выхода продукции – это отдельные культуры, группы однородных культур, виды незавершенного производства, отдельные производства и затраты. По объектам учета строится аналитический учет затрат и выхода продукции. Поэтому только подобное разделение расходов через систему аналитических счетов способно обеспечить наиболее точную калькуляцию себестоимости получаемой продукции.

Так как незавершенное производство – это объект учета затрат в растениеводстве, на него относятся соответствующие части распределяемых затрат (например, амортизационные отчисления, накладные расходы). (Суммы распределяют пропорционально установленной базе, в качестве которой могут выступать объем выполненных работ, посевная площадь и т. п.)

Исключение составляют стоимость забракованных технологических работ (например, некачественный посев) и потери от гибели культур вследствие халатности и бесхозяйственности. Данные расходы на незавершенное производство не распределяются, на что указывает пункт 63 Методических рекомендаций.

Документальное оформление

Отнесение затрат на незавершенное производство как объект учета отражается в соответствующих бухгалтерских регистрах. Ими, например, могут быть:
– накопительная ведомость учета использования машинно-тракторного парка (форма № 301-АПК);
– производственные отчеты подразделений (лицевые счета) формы № 83-АПК и другие.

Для этого в документах отводятся отдельные строки (графы).

Определение незавершенного производства

Выступая полноценным объектом учета затрат, незавершенное производство на конец года представляет собой накопленную сумму расходов на возделывание культур, урожай от которых будет получен лишь в следующих за отчетным годах. Поэтому по окончании отчетного года при закрытии затратных счетов наличие незавершенного производства отражается в виде сальдо по отдельным аналитическим счетам, предусмотренным к счету 20 субсчет «Растениеводство». Себестоимость продукции отрасли за отчетный год исчисляется как разность между стоимостью незавершенного производства на начало отчетного периода и затратами за отчетный период, с одной стороны, и остатками незавершенного производства на конец отчетного периода – с другой.

Величина незавершенного производства на начало года участвует в исчислении себестоимости получаемой продукции, а его значение на конец года из расчета себестоимости исключается.

Использование площади

Наименование	1-й укос	2-й укос	Всего
На сено	70	20	90
На семена	5	15	20
На зеленую массу	5	20	25
На выпасы	20	25	45
Итого	100	80	180

Незавершенное производство в отдельных подотраслях

Рассмотрим теперь особенности учета и определения величины незавершенного производства в отдельных подотраслях растениеводства.

Выращивание многолетних трав

Здесь размер незавершенного производства рекомендуется определять в установленном проценте. Так, при выращивании двухлетних трав на затраты текущего года списывают ежегодно 50 процентов их величины. А при выращивании трехлетников на продукцию первого года списывают 33 процента затрат, второго года – 34 процента и третьего – 33 процента.

Таким образом, по многолетним травам затраты, относящиеся к полученной продукции, включают часть затрат прошлых лет и всю сумму затрат текущего года, что в совокупности и составляет себестоимость произведенной продукции.

Пример 1. В отчетном году организация использовала посевы многолетних трав на площади 100 га. Сумма затрат прошлых лет (незавершенного производства), отнесенная в текущем году на эту площадь, равна 360 000 руб. Как эта площадь была использована, показано в таблице.

Для отнесения затрат прошлых лет (величины незавершенного производства) на полученную продукцию необходимо общую сумму затрат (360 000 руб.) разделить на общую эксплуатационную площадь с учетом двойного использования (180 га), что составляет:
360 000 руб. : 180 га = 2000 руб/га.

Затем определяют долю затрат прошлых лет, которая приходится на каждый вид продукции:
– на сено (всех укосов) – 180 000 руб.
(2000 руб/га х 90 га);

– на семена (всех укосов) – 40 000 руб.
(2000 руб/га х 20 га);

– на зеленую массу (всех укосов) –
50 000 руб. (2000 руб/га х 25 га);

– на выпасы (всех укосов) – 90 000 руб.
(2000 руб/га х 45 га).

Итого получается 360 000 руб. (180 000 + 40 000 + 50 000 + 90 000).

Допустим, затраты текущего года составили 416 740 руб. А получено продукции в пересчете на центнеры:
– сена – 1800 центнеров;
– семян – 3000 центнеров;
– зеленой массы – 600 центнеров.

Всего 5400 центнеров. Фактическая себестоимость 1 центнера условных единиц продукции определяется суммой всех затрат, относимых на отчетный год, и делением ее на количество условной продукции:
(360 000 руб. + 416 740 руб.) : 5400 ц = 143,84 руб/ц.

Тогда затраты будут равны:
– отнесенные на сено – 258 912 руб. (1800 ц х 143,84 руб/ц);
– отнесенные на семена – 431 520 руб.
(3000 ц х 143,84 руб/ц);
– отнесенные на зеленую массу – 86 304 руб. (600 ц х 143,84 руб/ц).

Культурные сенокосы

Культурные сенокосы дают единственный вид продукции – сено. Однако для их создания необходимо осуществление комплекса подготовительных работ: вспашки, дискования, посева трав и т. п. Стоимость их рассматривается как незавершенное производство подотрасли и на протяжении трех-четырех лет включается в себестоимость сена, полученного с данной площади.

Таким образом, себестоимость сена складывается из доли незавершенного производства, относимого на продукцию отчетного года, и из затрат отчетного года на укос, транспортировку сена, укладку его в стога и скирды.

Цветоводство

Здесь величина незавершенного производства также весьма значительна и порой на него приходится до 90 процентов затрат. (Это обусловлено длительным периодом вегетации многих культур (например, роз, гвоздик, гиацинтов, крокусов) до начала среза).

Основная же часть затрат в промышленном цветоводстве осуществляется в начале выращивания культур – на подготовку грунта, посадку, стоимость посадочного материала. Накапливаясь, они и образуют незавершенное производство подотрасли, стоимость которого распределяется на всю продукцию до конца цикла выращивания и снижается пропорционально возрасту посадок.

Пример 2. Период вегетации гвоздики составляет 2 года (24 месяца). Условно цветение планируется на протяжении 18 месяцев. Следовательно, период до начала среза составит 6 месяцев (24 – 18).

Таким образом, затраты на каждый месяц до начала цветения – 5,56 процента (100% /
18 мес.). Ежемесячно до конца вегетации культуры сумма незавершенного производства будет снижаться на 5,56 процента.

Допустим, затраты по выращиванию гвоздики до начала среза, то есть за 6 месяцев, составили в расчете на 1 тыс. кустов 35 500 руб. Значит, в первый месяц реализации среза следует списывать незавершенное производство на продукцию в сумме:
35 500 руб. х 5,56% = 1973,80 руб.

Питомники плодовых и декоративных культур

Основная продукция питомников – плодовые и декоративные саженцы, кустарники и деревья. При этом каждое растение до отнесения к категории готовой продукции проходит ряд отделений (посевное) и школ (первая, вторая и т. д.) развития. Калькуляционными единицами по питомникам являются сеянцы (продукция отделений) и саженцы (продукция школ). До полной готовности растения выращивают обычно несколько лет (от 3 до 20).

В связи с длительным циклом вегетации здесь также возникают значительные объемы незавершенного производства. В данной подотрасли оно представлено суммой затрат по выращиванию культур, накопленной до начала года, в котором они будут использованы как саженцы для посадки в собственном хозяйстве или для продажи на сторону. Затраты, приходящиеся на сеянцы и саженцы, находящиеся на конец года в грунте, переходят на следующий год как незавершенное производство.

Важно запомнить

По многолетним травам размер незавершенного производства рекомендуется определять в установленном проценте. В отношении культурных сенокосов незавершенное производство определяется как стоимость комплекса подготовительных работ и на протяжении трех-четырех лет включается в себестоимость выращенного сена. При этом в растениеводстве на незавершенное производство приходится до 90 процентов затрат.

Статья напечатана в журнале "Учет в сельском хозяйстве" №8, август 2010 г.