По мнению чиновников, стоимость реализованных товаров можно включить в состав налоговых «упрощенных» расходов только после того, как за них поступит оплата от покупателей. Однако судьи пришли к выводу, что для признания затрат достаточно факта отгрузки ценностей. Но обо всем по порядку…
Обратимся к подпункту 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Здесь сказано, что в состав налоговых расходов включается стоимость товаров, купленных для дальнейшей перепродажи, а также затраты, связанные с приобретением и реализацией этих товаров (хранением, обслуживанием, транспортировкой и т. п.).
При приобретении товаров в налоговом учете следует отдельно учитывать:
- собственно стоимость покупных товаров в ценах поставщика (то есть по фактическим ценам их приобретения);
- «входной» НДС по этим ценностям (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ);
- расходы, связанные с покупкой товаров.
Иными словами, «входной» налог на добавленную стоимость и затраты, связанные с приобретением, стоимость товаров не формируют и отражаются в налоговом учете по отдельным статьям.
Так, например, посредническое вознаграждение (в случае если фирма закупает товары через комиссионера, агента или поверенного) включают в состав налоговых расходов на основании подпункта 24 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.
Расходы по доставке товаров от поставщика до склада торговой компании (при условии что они выделены в договоре и товаросопроводительных документах) также отражают в книге учета доходов и расходов отдельной строкой. Это касается как стоимости транспортных услуг сторонних организаций, так и расходов на доставку собственным транспортом.
Если же транспортные расходы включены поставщиком в цену товаров, то они, разумеется, будут списаны в составе стоимости этих товаров.
- собственно стоимость покупных товаров в ценах поставщика (то есть по фактическим ценам их приобретения);
- «входной» НДС по этим ценностям (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ);
- расходы, связанные с покупкой товаров.
Иными словами, «входной» налог на добавленную стоимость и затраты, связанные с приобретением, стоимость товаров не формируют и отражаются в налоговом учете по отдельным статьям.
Так, например, посредническое вознаграждение (в случае если фирма закупает товары через комиссионера, агента или поверенного) включают в состав налоговых расходов на основании подпункта 24 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.
Расходы по доставке товаров от поставщика до склада торговой компании (при условии что они выделены в договоре и товаросопроводительных документах) также отражают в книге учета доходов и расходов отдельной строкой. Это касается как стоимости транспортных услуг сторонних организаций, так и расходов на доставку собственным транспортом.
Если же транспортные расходы включены поставщиком в цену товаров, то они, разумеется, будут списаны в составе стоимости этих товаров.
Расходы, связанные с приобретением товаров (посредническое вознаграждение, стоимость услуг по транспортировке, если она указана в документах отдельно, и т. п.), признаются в налоговом учете при выполнении двух требований:
- соответствующие услуги оказаны контрагентами;
- торговая фирма расплатилась за них с партнерами.
Собственно стоимость покупных товаров для перепродажи включают в состав налоговых расходов, если одновременно соблюдаются такие условия:
- торговая компания оприходовала товары и оплатила их поставщику;
- товары реализованы покупателям (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).
Что касается «входного» налога на добавленную стоимость по купленным товарам, то необходимо отметить следующее.
Согласно нормам подпункта 8 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ, в налоговом учете признаются суммы «входного» НДС по оплаченным товарам (работам, услугам), стоимость которых подлежит включению в состав расходов. В письме Минфина России от 2 декабря 2009 г. № 03-11-06/2/256 было указано, что отнести «входной» налог на затраты можно только по мере реализации соответствующих ценностей. То есть торговая фирма вправе учесть в составе расходов не всю сумму уплаченного поставщику налога по приобретенной партии, а лишь ту его часть, которая относится к проданным товарам.
- соответствующие услуги оказаны контрагентами;
- торговая фирма расплатилась за них с партнерами.
Собственно стоимость покупных товаров для перепродажи включают в состав налоговых расходов, если одновременно соблюдаются такие условия:
- торговая компания оприходовала товары и оплатила их поставщику;
- товары реализованы покупателям (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).
Что касается «входного» налога на добавленную стоимость по купленным товарам, то необходимо отметить следующее.
Согласно нормам подпункта 8 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ, в налоговом учете признаются суммы «входного» НДС по оплаченным товарам (работам, услугам), стоимость которых подлежит включению в состав расходов. В письме Минфина России от 2 декабря 2009 г. № 03-11-06/2/256 было указано, что отнести «входной» налог на затраты можно только по мере реализации соответствующих ценностей. То есть торговая фирма вправе учесть в составе расходов не всю сумму уплаченного поставщику налога по приобретенной партии, а лишь ту его часть, которая относится к проданным товарам.
Итак, в рассматриваемой ситуации принципиально важно, в какой момент товары признаются реализованными покупателю.
По мнению финансистов, для того чтобы товары считались реализованными, одной лишь их отгрузки покупателям недостаточно. Необходимо еще, чтобы от последних поступила оплата. Такая позиция отражена, в частности, в письмах Минфина России от 27 ноября 2009 г. № 03-11-09/384, от 12 ноября 2009 г. № 03-11-06/2/242, от 16 сентября 2009 г. № 03-11-06/2/188, от 11 июня 2009 г. № 03-11-09/205.
Чиновники рассуждают так.
В налоговом учете стоимость товаров, предназначенных для перепродажи, признается по мере их реализации (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ). По общему правилу реализация - это передача права собственности на ценности от поставщика к покупателю (п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ), и это право переходит в момент отгрузки. Но в пункте 2 статьи 39 Налогового кодекса РФ сказано, что момент фактической реализации товаров определяется в соответствии с частью второй Налогового кодекса РФ.
Поскольку для компаний, применяющих «упрощенку», датой получения доходов является день поступления оплаты, то именно этот день и надо считать датой реализации товаров (п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).
Причем в письме № 03-11-06/2/188 чиновники уточнили: если покупатель перечисляет оплату по частям, то продавец может списывать покупную стоимость товаров по мере получения оплаты (с учетом выбранного метода оценки стоимости товаров). › |
Пример 1.
Оптовая компания ООО «Радуга» применяет упрощенную систему с объектом налогообложения «доходы минус расходы». В сентябре 2010 года фирма приобрела и оплатила партию сапог в количестве 1000 пар по цене 1180 руб. за пару (включая НДС - 180 руб.) на сумму 1 180 000 руб. (включая НДС - 180 000 руб.).
В этом же месяце вся партия была отгружена покупателю (магазину) по цене 2200 руб. за пару.
Оплата от него поступила в два этапа:
- в сентябре - оплачено 300 пар сапог на сумму 660 000 руб. (300 шт. Ч 2200 руб/шт.);
- в октябре - оплачено 700 пар сапог на сумму 1 540 000 руб. (700 шт. Ч 2200 руб/шт.).
Предположим, что ранее этой моделью оптовая компания не торговала (то есть у всех сапог данного вида одинаковая покупная цена - 1000 руб., без учета НДС).
Бухгалтер ООО «Радуга» руководствуется позицией Минфина России и списывает покупную стоимость реализованных товаров на расходы только после поступления оплаты от покупателей.
Таким образом, в книге учета доходов и расходов в сентябре 2010 года были отражены следующие суммы.
В составе доходов (графа 4) - выручка от реализации 300 пар сапог - 660 000 руб.
В составе расходов (графа 5):
- покупная стоимость 300 пар сапог - 300 000 руб. (300 шт. Ч 1000 руб/шт.);
- «входной» НДС, который соответствует реализованным товарам, - 54 000 руб. (300 шт. Ч 180 руб/шт.).
Эти суммы были учтены при расчете налоговой базы за 9 месяцев 2010 года.
В октябре 2010 года в книге отражены такие показатели.
В составе доходов (графа 4) - выручка от реализации 700 пар сапог - 1 540 000 руб.
В составе расходов (графа 5):
- покупная стоимость 700 пар сапог - 700 000 руб. (700 шт. Ч 1000 руб/шт.);
- «входной» НДС, который соответствует реализованным товарам, - 126 000 руб. (700 шт. Ч 180 руб/шт.).
Эти суммы были учтены при расчете налоговой базы за 2010 год.
Дополнительно отметим следующий момент.
Аналогичный подход, по мнению главного финансового ведомства, необходимо применять и при решении вопроса о списании стоимости товаров при смене объекта налогообложения. В письме Минфина России от 12 марта 2010 г. № 03-11-06/2/34 рассмотрена ситуация, когда товары были отгружены покупателю в период применения «упрощенки» с объектом налогообложения «доходы». А оплата за них получена уже после перехода на объект «доходы минус расходы». В этом случае организация имеет право включить стоимость товаров в состав налоговых затрат в момент поступления оплаты.
Чиновники рассуждают так.
В налоговом учете стоимость товаров, предназначенных для перепродажи, признается по мере их реализации (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ). По общему правилу реализация - это передача права собственности на ценности от поставщика к покупателю (п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ), и это право переходит в момент отгрузки. Но в пункте 2 статьи 39 Налогового кодекса РФ сказано, что момент фактической реализации товаров определяется в соответствии с частью второй Налогового кодекса РФ.
Поскольку для компаний, применяющих «упрощенку», датой получения доходов является день поступления оплаты, то именно этот день и надо считать датой реализации товаров (п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).
Причем в письме № 03-11-06/2/188 чиновники уточнили: если покупатель перечисляет оплату по частям, то продавец может списывать покупную стоимость товаров по мере получения оплаты (с учетом выбранного метода оценки стоимости товаров). › |
Пример 1.
Оптовая компания ООО «Радуга» применяет упрощенную систему с объектом налогообложения «доходы минус расходы». В сентябре 2010 года фирма приобрела и оплатила партию сапог в количестве 1000 пар по цене 1180 руб. за пару (включая НДС - 180 руб.) на сумму 1 180 000 руб. (включая НДС - 180 000 руб.).
В этом же месяце вся партия была отгружена покупателю (магазину) по цене 2200 руб. за пару.
Оплата от него поступила в два этапа:
- в сентябре - оплачено 300 пар сапог на сумму 660 000 руб. (300 шт. Ч 2200 руб/шт.);
- в октябре - оплачено 700 пар сапог на сумму 1 540 000 руб. (700 шт. Ч 2200 руб/шт.).
Предположим, что ранее этой моделью оптовая компания не торговала (то есть у всех сапог данного вида одинаковая покупная цена - 1000 руб., без учета НДС).
Бухгалтер ООО «Радуга» руководствуется позицией Минфина России и списывает покупную стоимость реализованных товаров на расходы только после поступления оплаты от покупателей.
Таким образом, в книге учета доходов и расходов в сентябре 2010 года были отражены следующие суммы.
В составе доходов (графа 4) - выручка от реализации 300 пар сапог - 660 000 руб.
В составе расходов (графа 5):
- покупная стоимость 300 пар сапог - 300 000 руб. (300 шт. Ч 1000 руб/шт.);
- «входной» НДС, который соответствует реализованным товарам, - 54 000 руб. (300 шт. Ч 180 руб/шт.).
Эти суммы были учтены при расчете налоговой базы за 9 месяцев 2010 года.
В октябре 2010 года в книге отражены такие показатели.
В составе доходов (графа 4) - выручка от реализации 700 пар сапог - 1 540 000 руб.
В составе расходов (графа 5):
- покупная стоимость 700 пар сапог - 700 000 руб. (700 шт. Ч 1000 руб/шт.);
- «входной» НДС, который соответствует реализованным товарам, - 126 000 руб. (700 шт. Ч 180 руб/шт.).
Эти суммы были учтены при расчете налоговой базы за 2010 год.
Дополнительно отметим следующий момент.
Аналогичный подход, по мнению главного финансового ведомства, необходимо применять и при решении вопроса о списании стоимости товаров при смене объекта налогообложения. В письме Минфина России от 12 марта 2010 г. № 03-11-06/2/34 рассмотрена ситуация, когда товары были отгружены покупателю в период применения «упрощенки» с объектом налогообложения «доходы». А оплата за них получена уже после перехода на объект «доходы минус расходы». В этом случае организация имеет право включить стоимость товаров в состав налоговых затрат в момент поступления оплаты.
У судей иная точка зрения
Президиум ВАС РФ (
Скачать постановление от 29 июня 2010 г. № 808/10) рассмотрел такое дело. Фирма оприходовала и оплатила товары для оптовой продажи, а затем отгрузила их покупателю, который перечислил частичную оплату. Не дожидаясь полной оплаты отгруженной партии, компания включила всю ее стоимость в налоговые расходы (поскольку полностью рассчиталась за нее с поставщиком). Инспекторы пришли к выводу, что имеет место занижение налоговой базы и оштрафовали оптовика. Но судьи с этим не согласились. Они рассуждали так.
Из буквального толкования подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ следует, что покупную стоимость товаров нужно списывать по мере их реализации. По общему правилу товары признаются реализованными, когда право собственности на них перешло от продавца к покупателю. Если договором не предусмотрено иное, передача права собственности происходит в момент отгрузки товаров (п. 1 ст. 223 Гражданского кодекса РФ).
Особых правил определения момента реализации для целей исчисления единого налога при «упрощенке» законодательством не установлено. А раз так, то стоимость товаров включается в состав налоговых расходов после их фактической передачи покупателю независимо от того, перечислил покупатель оплату или нет (при условии что оптовая компания рассчиталась за эти товары с поставщиком).
Аналогичный вывод следует и из постановлений ФАС Восточно-Сибирского округа от 3 ноября 2009 г. № А10-2005/2009, от 6 октября 2009 г. № А33-1659/09, Волго-Вятского округа от 25 сентября 2009 г. № А39-4425/2008.
Пример 2.
Воспользуемся условиями предыдущего примера. Но допустим, что ООО «Радуга» списывает стоимость товаров в момент их физической отгрузки покупателю независимо от факта поступления оплаты. Тогда в сентябре 2010 года в книге учета доходов и расходов отражаются следующие суммы.
В составе доходов (графа 4) - выручка от реализации 300 пар сапог - 660 000 руб.
В составе расходов (графа 5):
- покупная стоимость 1000 пар сапог (всей реализованной и оплаченной поставщику партии) - 1 000 000 руб. (1000 шт. Ч 1000 руб/шт.);
- «входной» НДС, который соответствует реализованным товарам, - 180 000 руб. (1000 шт. Ч 180 руб/шт.).
Данные суммы были учтены при исчислении налоговой базы за 9 месяцев 2010 года. В октябре 2010 года в книге в составе доходов отражена выручка от реализации 700 пар сапог - 1 540 000 руб. Она учтена при расчете единого налога за 2010 год.
Важно запомнить
Скачать постановление от 29 июня 2010 г. № 808/10) рассмотрел такое дело. Фирма оприходовала и оплатила товары для оптовой продажи, а затем отгрузила их покупателю, который перечислил частичную оплату. Не дожидаясь полной оплаты отгруженной партии, компания включила всю ее стоимость в налоговые расходы (поскольку полностью рассчиталась за нее с поставщиком). Инспекторы пришли к выводу, что имеет место занижение налоговой базы и оштрафовали оптовика. Но судьи с этим не согласились. Они рассуждали так.Из буквального толкования подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ следует, что покупную стоимость товаров нужно списывать по мере их реализации. По общему правилу товары признаются реализованными, когда право собственности на них перешло от продавца к покупателю. Если договором не предусмотрено иное, передача права собственности происходит в момент отгрузки товаров (п. 1 ст. 223 Гражданского кодекса РФ).
Особых правил определения момента реализации для целей исчисления единого налога при «упрощенке» законодательством не установлено. А раз так, то стоимость товаров включается в состав налоговых расходов после их фактической передачи покупателю независимо от того, перечислил покупатель оплату или нет (при условии что оптовая компания рассчиталась за эти товары с поставщиком).
Аналогичный вывод следует и из постановлений ФАС Восточно-Сибирского округа от 3 ноября 2009 г. № А10-2005/2009, от 6 октября 2009 г. № А33-1659/09, Волго-Вятского округа от 25 сентября 2009 г. № А39-4425/2008.
Пример 2.
Воспользуемся условиями предыдущего примера. Но допустим, что ООО «Радуга» списывает стоимость товаров в момент их физической отгрузки покупателю независимо от факта поступления оплаты. Тогда в сентябре 2010 года в книге учета доходов и расходов отражаются следующие суммы.
В составе доходов (графа 4) - выручка от реализации 300 пар сапог - 660 000 руб.
В составе расходов (графа 5):
- покупная стоимость 1000 пар сапог (всей реализованной и оплаченной поставщику партии) - 1 000 000 руб. (1000 шт. Ч 1000 руб/шт.);
- «входной» НДС, который соответствует реализованным товарам, - 180 000 руб. (1000 шт. Ч 180 руб/шт.).
Данные суммы были учтены при исчислении налоговой базы за 9 месяцев 2010 года. В октябре 2010 года в книге в составе доходов отражена выручка от реализации 700 пар сапог - 1 540 000 руб. Она учтена при расчете единого налога за 2010 год.
Важно запомнить
Если фирма спишет стоимость товаров в момент их отгрузки покупателю, не дожидаясь получения от него оплаты, ей следует подготовиться к претензиям налоговых контролеров. Поскольку чиновники считают факт получения оплаты от покупателя одним из обязательных условий признания стоимости товаров в составе налоговых расходов. Но компания может рассчитывать на поддержку в арбитражном суде.
Статья напечатана в журнале "Учет в торговле" №11, ноябрь 2010 г.
Начать дискуссию