Источник: Центр структурирования бизнеса и налоговой безопасности taxCOACH
В условиях нехватки в России собственных трудовых ресурсов и относительной дороговизне труда соотечественников все большее число предприятий привлекает к выполнению отдельных работ иностранных специалистов, что до последнего времени позволяло значительно сэкономить на затратах на оплату труда.
Такая экономия представлялась возможной даже несмотря на то, что ставка налога на доходы иностранцев практически в 2,5 раза превышает обычную ставку, применяемую в отношении доходов российских работников, и составляет 30%.
Экономия была обусловлена предоставленной работодателю возможностью при приобретении иностранцем статуса налогового резидента РФ (после пребывания на территории России 183 дня и более в течение следующих друг за другом 12 календарных месяцев) пересчитать по ставке 13% весь налог, изначально удержанный из дохода иностранца по повышенной ставке, и вернуть работнику образовавшуюся разницу. В НК РФ данный порядок пересчета НДФЛ и его возврата иностранцу, ставшему резидентом РФ, определенно прописан не был, но контролирующие органы в своих разъяснениях (например, письма Минфина России от 16.04.2010 № 03-08-05, от 26.03.2010 № 03-04-06/51 и др.) шли навстречу налогоплательщику и соглашались с возможностью такого пересчета.
Однако с 1 января 2011 г. ситуация изменилась. В ст. 231 НК РФ был добавлен п. 1.1, в соответствии с которым возврат суммы налога налогоплательщику в результате перерасчета в связи с приобретенным им статусом налогового резидента РФ производится налоговым органом при подаче налогоплательщиком налоговой декларации по окончании налогового периода и документов, подтверждающих статус налогового резидента РФ. Учитывая, что обычно иностранные работники находятся в России далеко не круглый год, предпочитая работать только в теплое время года, а на зиму уезжать на родину, вероятность обращения их в ИФНС за пересчетом и возвратом налога невелика. Кроме того, все усугубляется недостаточно хорошим знанием иностранцами русского языка, который необходим не только для понимания специфики налогообложения доходов физических лиц в РФ, но и просто для составления налоговой декларации и общения с налоговым инспектором. В результате работодатель вынужден увеличивать заработную плату иностранцам, зная, что весь налог, исчисленный по ставке 30%, должен быть уплачен в бюджет и вряд ли его часть (17%) когда-либо будет возвращена налогоплательщику.
В связи с изложенным, в целях выплаты иностранному работнику достойной заработной платы при максимально возможной экономии ресурсов работодателя на оплату труда актуальным представляется включение в денежное довольствие работника доходов, не облагаемых НДФЛ. Примерами предоставляемых НК РФ таких возможностей могут служить следующие.
Во-первых, работодатель может предоставлять иностранному работнику бесплатное жилье.
Обязанность работодателей, нанимающих на работу иностранцев, обеспечивать последним жилищные условия установлена п. 5 ст. 16 ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в РФ» и пп. «г» п. 3 Положения о представлении гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в РФ.
По мнению контролирующих органов, у иностранных граждан в такой ситуации возникает доход, который облагается НДФЛ (письмо Минфина России от 31.12.2008 № 03-04-06-01/396). Однако суды с таким подходом не согласны. По их мнению, у иностранцев не возникает налогооблагаемого дохода на основании абз. 3 п. 3 ст. 217 НК РФ, так как при обеспечении работника жильем работодатель, по сути, предоставляет иностранцу компенсацию, установленную законодательством (определение ВАС РФ от 23.04.2008 № 4623/08).
Во-вторых, возможно обеспечение работника бесплатным питанием.
По общему правилу, предоставление питания работнику облагается НДФЛ. Так, выдача денежной компенсации (дотации) на питание признается налогооблагаемым доходом в силу пп. 10 п. 1 ст. 208 НК РФ, предоставление непосредственно продуктов питания - доходом в натуральной форме по пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ. И в первом, и во втором случае работодатель обязан удержать из доходов работника налог и перечислить его в бюджет.
Однако в некоторых случаях стоимость питания может быть исключена из налоговой базы по НДФЛ.
Например, это возможно в случае, когда законом предусмотрена обязанность работодателя обеспечить работника питанием. Так, прямое указание на то, что предоставляемое работодателем питание не является доходом работника, содержится в п. 3 и п. 44 ст. 217 НК РФ. Согласно указанным нормам не облагается НДФЛ оплата стоимости питания, получаемого спортсменами и работниками, привлекаемыми для проведения сезонных полевых работ.
Как правило, большинство российских предприятий, использующих иностранный труд, не привлекают иностранных работников ни в качестве спортсменов, ни как полевых работников, однако и у них есть возможность обеспечивать своих работников питанием без включения его стоимости в доходы работника, однако для этого необходимо соблюсти условие о невозможности персонификации и оценки экономической выгоды, полученной каждым сотрудником. Это возможно при организации питания по принципу «шведского» стола, когда определить количество потребленной каждым работником пищи не представляется возможным. Правомерность указанной позиции признается как контролирующими органами (письмо Минфина России от 15.04.2008 № 03-04-06-01/86, письмо УФНС России по г. Москве от 14.07.2008 № 28-11/066968), так и судами (постановление ФАС Уральского округа от 20.08.2009 № Ф09-5950/09-С2).
В-третьих, в заработную плату работника можно включить различные компенсации.
Однако в этом случае необходимо соблюсти условие, исключающее налогообложение такой компенсации, - компенсация должна быть предусмотрена законодательно. Так, например, в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 20.11.2008 № 870 установлено, что работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, по результатам аттестации рабочих мест предоставляется компенсация в виде повышения оплаты труда не менее чем на 4% от тарифной ставки (оклада), установленной для различных видов работ с нормальными условиями труда. Поскольку максимальный размер такой компенсации не определен, возможно его установление в согласованном сторонами трудового договора размере. В этом случае вся компенсация не будет облагаться НДФЛ.
В-четвертых, работодатель может частично компенсировать иностранному работнику стоимость проезда на родину в отпуск.
В силу пп. 6 п. 1 ст. 208, ст. 209, п. 1 ст. 210, ст. 211 НК РФ компенсация работнику стоимости проезда к месту проведения ежегодного отпуска подлежит обложению НДФЛ. Однако из данного общего правила есть исключение.
Оно касается оплаты стоимости проезда к месту отпуска и обратно сотруднику, работающему и проживающему в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. При этом налоговые органы толкуют понятие «приравненные к ним местности» достаточно широко, включая в них любые районы, которые, может быть, формально не отнесены районам Крайнего Севера, но в которых начисляются районный коэффициент и процентная надбавка к зарплате (письмо ФНС России от 24.04.2008 № 04-1-01/1992).
Однако при компенсации работнику стоимости проезда к месту отдыха стоит помнить о том, что НДФЛ не облагается стоимость проезда только по территории России. Поэтому работнику можно компенсировать только «российскую» часть проезда, при компенсации же всей стоимости проезда с «зарубежной» части необходимо будет удержать НДФЛ. В целях подтверждения стоимости проезда по территории РФ, не облагаемой налогом, работодателю имеет смысл запастись соответствующей справкой от организации-перевозчика. Такую рекомендацию дает Минфин России в своих письмах (например, от 03.11.2010 N 03-04-06/6-263).
Указанные примеры денежных и натуральных компенсаций, за счет которых можно увеличить получаемый иностранным работником доход без соответствующего увеличения налога, перечисляемого в бюджет, составляют далеко не полный перечень возможностей, предоставленных законодательством. При этом их специфика в каждом случае будет зависеть от конкретных условий деятельности организации, нанимающей иностранцев, и предоставляемых ею условий труда. В ситуации фактической невозможности получения иностранцами части налога, полагающейся им после пересчета по общей ставке, и, как следствие, возложения на работодателя бремени по выплате повышенной заработной платы, работодателям, использующим труд иностранцев, стоит подумать об изменении структуры доходов иностранного работника в целях оптимизации тем самым налоговых платежей.
Начать дискуссию