Налоговым кодексом допускается приостановление проведения выездной налоговой проверки, которая, как известно, является наиболее серьезной формой налогового контроля.
Перечень оснований для приостановления выездной проверки, установленный п. 9 ст. 89 НК РФ, является закрытым . К их числу, в частности, относится истребование документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ. То есть налоговики вправе истребовать у контрагента или иных лиц, располагающих документами (информацией) о деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).
Отметим, что п. 9 ст. 89 НК РФ установлены последствия приостановления выездной проверки. Так, согласно данной норме на этот срок приостанавливаются:
– действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки;
– действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.
Таким образом, налоговым законодательством четко обозначены два вида действий, которые контролирующие органы не вправе осуществлять в период приостановления выездной налоговой проверки. Именно это обстоятельство позволило чиновникам финансового ведомства сделать вывод, что иные мероприятия налогового контроля могут проводиться в обычном порядке. В частности, в силу пп. 12 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе вызывать свидетелей , которым могут быть известны какие либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля. На это указано в Письме Минфина России от 05.05.2011 № 03 02 07/1-156.
В данном письме финансисты подчеркивают, в частности, что Налоговым кодексом не установлен запрет на вызов налоговым органом свидетелей либо получение информации от других лиц в период приостановления проведения выездной проверки. (Заметим, что ранее подобный вывод был сделан Минфином в Письме от 28.10.2008 № 03 02 07/1-433.) По мнению чиновников, само по себе приостановление проверки не означает прекращения в этот период всех мероприятий налогового контроля. Кстати, данное обстоятельство отмечалось и в Письме Минфина России от 06.03.2009 № 03 02 07/1-113.
Вот только какие именно мероприятия налогового контроля могут проводиться в период приостановления проверки, чиновники ни в одном из названных писем (в том числе в комментируемом) не пояснили. Ясно одно: финансисты не рассматривают допрос свидетеля в качестве самостоятельной формы налогового контроля. При этом следует отметить, что порядок истребования информации, установленный ст. 93.1 НК РФ, не применяется при вызове налоговым органом свидетелей, порядок получения показаний которых регулируется положениями ст. 90 и 99 НК РФ. Об этом свидетельствуют разъяснения, приведенные финансистами в Письме от 13.05.2011 № 03 02 08/550.
Аргументируя свою позицию, Минфин в комментируемом письме привел примеры судебных решений, в которых судьи приняли в качестве доказательств протоколы допросов свидетелей, если они были проведены в период приостановления выездной проверки.
Обратите внимание:
Протоколы допросов не являются 100%-м доказательством нарушений со стороны налогоплательщиков. Ведь сами налоговики зачастую проводят эти мероприятия небрежно. Например, в деле, рассмотренном в Постановлении ФАС СЗО от 09.03.2011 № А52-2820/2008, протокол допроса был признан судом ненадлежащим доказательством, поскольку в нем содержалась недостоверная информация о том, что при его составлении присутствовали два инспектора, хотя по факту опрашивал свидетеля только один из них.
Кроме того, свидетель должен быть обязательно предупрежден об ответственности за дачу ложных показаний. Если такой информации в протоколе нет, такие показания могут быть не приняты судом (см., например, Постановление ФАС ЗСО от 16.09.2009 № Ф04-4822/2009(12585 А03-49)).
Добавим, что помимо приведенных в комментируемом письме решений есть и другие (например, постановления ФАС ВВО от 25.03.2011 № А82-139/2010, ФАС ПО от 14.01.2010 № А57-19762/2008, Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2010 № 09АП-15983/2010 АК, 09АП-16613/2010 АК), в которых судьи также пришли к выводу, что документы (информация), полученные в период приостановления выездной налоговой проверки не у проверяемого налогоплательщика и не на его территории, не могут быть признаны ненадлежащими доказательствами лишь потому, что они получены в период приостановления проверки.
Вместе с тем есть примеры решений из арбитражной практики, в которых судьи высказывают противоположное мнение относительно правомерности проведения проверяющими допроса свидетелей в период приостановления выездной проверки. Однако существование подобной практики Минфин в комментируемом письме попросту проигнорировал.
Так, с точки зрения ФАС ПО, протоколы допроса свидетелей, проведенного в период приостановления выездной проверки, не могут являться надлежащим доказательством, так как приостановление проведения налоговой проверки не может быть обусловлено необходимостью допрашивать свидетеля (Постановление от 29.07.2010 № А65-23705/2009). О том, что допрос в данном случае проводится с нарушением требований НК РФ, отмечено и в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.12.2010 № 09АП-29644/2010.
А ФАС ВСО в Постановлении от 24.08.2010 № А78-8715/2009 подчеркнул, что опрос свидетелей, которым могут быть известны какие либо обстоятельства, имеющие значение для налогового контроля, должен осуществляться в пределах срока проведения выездной налоговой проверки, определяемого в порядке, предусмотренном п. 8 ст. 89 НК РФ.
Однако Минфин в комментируемом письме не ограничился выводом о правомерности проведения допроса свидетелей в период приостановления выездной проверки. Также финансисты в Письме № 03 02 07/1-156 высказали мнение о том, что в качестве свидетеля контролерами может быть вызван любой работник проверяемой организации.
Этот вывод основан на буквальном прочтении налоговых норм. Так, в п. 1 ст. 90 НК РФ указано, что свидетелем может быть любое физическое лицо, а в п. 9 ст. 89 НК РФ говорится о приостановлении действий налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика. При этом ни о работниках проверяемой организации, ни о сведениях (информации) в названных нормах, как видим, не упоминается.
Принимая во внимание позицию чиновников, получается, что налоговики, покинув территорию налогоплательщика на период приостановления проверки (тем самым исполнив требования п. 9 ст. 89 НК РФ), вправе продолжать проверку, собирая сведения относительно деятельности проверяемого налогоплательщика, что называется, из первых уст, поскольку и руководитель, и главный бухгалтер вне зависимости от своих полномочий являются одновременно как физическими лицами, так и работниками данной организации.
Такая точка зрения Минфина, на наш взгляд, нарушает важную процессуальную гарантию защиты прав и интересов налогоплательщиков в части сроков проведения выездной проверки. Поскольку вмешательство контролеров в деятельность проверяемой организации в течение периода времени, который существенно превышает регламентированный срок, может негативно сказаться на экономической стабильности проверяемого лица.
Какую позицию займут при этом налоговые органы и будут ли они применять на практике нынешние разъяснения финансистов в части того, кто может быть опрошен в качестве свидетеля в период приостановления проверки, покажет время.
Подчеркнем, что во всех приведенных выше примерах судебных решений (включая судебные акты, о которых упоминается в тексте комментируемого письма) в качестве свидетелей опрашивались представители контрагентов проверяемого налогоплательщика. И именно протоколы допросов названных лиц оценивались судьями с точки зрения надлежащего доказательства при рассмотрении спорных ситуаций.
В заключение отметим, что в комментируемом письме Минфин по прежнему высказывается против участия представителя налогоплательщика в проведении допросов свидетелей (по всей видимости, включая работников проверяемого налогоплательщика). Ранее об этом говорилось в Письме от 06.11.2009 № 03 02 08/82. Свой запрет чиновники обосновывают отсутствием соответствующей нормы в налоговом законодательстве.
Начать дискуссию