Ценные бумаги, принадлежащие учреждению, могут быть списаны, например, в результате их продажи (акции) или погашения (облигации и векселя). Причем порядок такого списания Инструкция или План счетов бухгалтерского учета автономных учреждений не устанавливают. Поэтому учреждение должно его определить самостоятельно и закрепить в качестве элемента учетной политики. За основу можно взять порядок списания запасов учреждения (например материалов).

При списании ценных бумаг в результате их продажи можно использовать один из двух способов:

• по первоначальной стоимости каждой единицы учета;
• по первоначальной средней стоимости.

По разным видам ценных бумаг допускается использовать разные способы. В течение финансового года используемый способ должен применяться непрерывно. В этот период изменению он не подлежит.

Списание по первоначальной стоимости

Этот способ применяют при небольшой номенклатуре ценных бумаг. Кроме того, он применяется в отношении тех финансовых вложений, факт реализации которых можно достоверно определить (например конкретных видов векселей).

Данный способ предусматривает, что каждая единица финансовых вложений списывается по той первоначальной стоимости, которая была сформирована при их приобретении и оприходовании. Поясним порядок применения этого способа на условном примере.

Пример

В отчетном периоде за счет собственных доходов учреждением были приобретены:

- вексель Сбербанка серии № 231345 первоначальной стоимостью 300 000 руб;

- вексель Сбербанка серии № 450678 первоначальной стоимостью 800 000 руб.;

- вексель банка «ПКБ» серии № 765009 первоначальной стоимостью 50 000 руб.;

- вексель банка «ПКБ» серии № 658941 первоначальной стоимостью 40 000 руб.

Операции по приобретению векселей будут отражены в учете учреждения записями (для упрощения примера забалансовый учет денежных средств не приводится):

Дебет 2 215 22 000 Кредит 2 201 11 000

– 300 000 руб. — учтены затраты на приобретение векселя Сбербанка серии № 231345 и перечислены денежные средства векселедателю с лицевого счета учреждения в казначействе;

Дебет 2 204 22 000 Кредит 2 215 22 000

– 300 000 руб. — купленный вексель учтен в составе финансовых вложений учреждения;

Дебет 2 215 22 000 Кредит 2 201 11 000

– 800 000 руб. — учтены затраты на приобретение векселя Сбербанка серии № 450678 и перечислены денежные средства векселедателю с лицевого счета учреждения в казначействе;

Дебет 2 204 22 000 Кредит 2 215 22 000

– 800 000 руб. — купленный вексель учтен в составе финансовых вложений учреждения;

Дебет 2 215 22 000 Кредит 2 201 11 000

– 50 000 руб. — учтены затраты на приобретение векселя банка «ПКБ» серии № 765009 и перечислены денежные средства векселедателю с лицевого счета учреждения в казначействе;

Дебет 2 204 22 000 Кредит 2 215 22 000

– 50 000 руб. — купленный вексель учтен в составе финансовых вложений учреждения;

Дебет 2 215 22 000 Кредит 2 201 11 000

– 40 000 руб. — учтены затраты на приобретение векселя банка «ПКБ» серии № 658941 и перечислены денежные средства векселедателю с лицевого счета учреждения в казначействе;

Дебет 2 204 22 000 Кредит 2 215 22 000

– 40 000 руб. — купленный вексель учтен в составе финансовых вложений учреждения;

В отчетном периоде были предъявлены к погашению вексель Сбербанка серии № 450678 (сумма погашения — 830 000 руб.) и вексель банка «ПКБ» серии № 765009 (сумма погашения — 54 000 руб.).

Операции по погашению векселей будут отражены в учете учреждения записями (для упрощения примера забалансовый учет денежных средств не приводится):

Дебет 2 401 10 172 Кредит 2 204 22 000

– 800 000 руб. — списана первоначальная стоимость векселя Сбербанка серии № 450678, предъявленного к погашению;

Дебет 2 205 75 000 Кредит 2 401 10 172

– 830 000 руб. — начислен доход, причитающийся к получению от погашения векселя Сбербанка серии № 450678;

Дебет 2 201 11 000 Кредит 2 205 75 000

– 830 000 руб. — поступили денежные средства от погашения векселя Сбербанка серии № 450678 на лицевой счет учреждения в казначействе;

Дебет 2 401 10 172 Кредит 2 204 22 000

– 50 000 руб. — списана первоначальная стоимость векселя банка «ПКБ» серии № 765009, предъявленного к погашению;

Дебет 2 205 75 000 Кредит 2 401 10 172

– 54 000 руб. — начислен доход, причитающийся к получению от погашения векселя банка «ПКБ» серии № 765009;

Дебет 2 201 11 000 Кредит 2 205 75 000

– 54 000 руб. — поступили денежные средства от погашения векселя банка «ПКБ» серии № 765009 на лицевой счет учреждения в казначействе.

Списание по первоначальной средней стоимости

При использовании этого способа определяют среднюю первоначальную стоимость одной единицы финансовых активов (ценной бумаги) в отношении одного и того же их вида (акции, облигации, векселя) и по одному и тому же эмитенту.

Ее рассчитывают по формуле:

Стоимость ценных бумаг, которая подлежит списанию, определяют по формуле:

Стоимость остатка ценных бумаг, которые будут числиться в учете учреждения, рассчитывают по следующей формуле:

Подобные расчеты обычно делают на каждую дату выбытия ценных бумаг (метод скользящей первоначальной средней стоимости).

Пример

На начало месяца в учете учреждения числились 500 шт. акций одного эмитента. Их средняя первоначальная стоимость составляет 320 руб./шт. Общая стоимость — 160 000 руб. (500 шт. × 320 руб./шт.). В течение месяца учреждение приобрело аналогичные акции этого же эмитента. Они были куплены четырьмя партиями:

- 10 сентября — 190 шт. — 450 руб./шт.;

- 15 сентября — 185 шт. — 350 руб./шт.;

- 23 сентября — 320 шт. — 550 руб./шт.;

- 28 сентября — 250 шт. — 420 руб./шт.

В этом же месяце акции были реализованы:

- 12 сентября — 610 шт. по цене 400 руб./шт.;

- 25 сентября — 140 шт. по цене 470 руб./шт.;

- 29 сентября — 520 шт. по цене 450 руб./шт.

На 12 сентября (дату первого списания) средняя первоначальная стоимость акций составила:

(160 000 руб. + 190 шт. × 450 руб./шт.) : (500 + 190) = 355,79 руб./шт.

Стоимость акций, которая должна быть списана, составит:

355,79 руб./шт. × 610 шт. = 217 031,90 руб.

На 12 сентября количество акций в остатке составило:

500 + 190 – 610 = 80 шт.

Их стоимость равна:

355,79 руб./шт. × 80 шт. = 28 463,20 руб.

На 25 сентября (дату второго списания) средняя первоначальная стоимость акций составила:

(28 463,20 руб. + 185 шт. × 350 руб./шт. + 320 шт. × 550 руб./шт.) : (80 + 185 + 320) = 460,19 руб./шт.

Стоимость акций, которая должна быть списана, составит:

460,19 руб./шт. × 140 шт. = 64 426,60 руб.

На 25 сентября количество акций, которые остаются числиться в учете учреждения, составило:

80 + 185 + 320 – 140 = 445 шт.

Их стоимость равна:

460,19 руб./шт. × 445 шт. = 204 784,55 руб.

На 29 сентября (дату третьего списания) средняя первоначальная стоимость акций составила:

(204 784,55 руб. + 250 шт. × 420 руб./шт.) : (445 + 250) = 445,73 руб./шт.

Стоимость акций, которая должна быть списана, составит:

445,73 руб./шт. × 520 шт. = 231 779,60 руб.

На 29 сентября количество акций в остатке составило:

445 + 250 – 520 = 175 шт.

Их стоимость равна:

445,73 руб./шт. × 175 шт. = 78 002,75 руб.

Указанные операции будут отражены в учете учреждения записями:

10 сентября:

Дебет 2 215 31 000 Кредит 2 201 11 000

– 85 500 руб. (190 шт. × 450 руб./шт.) — учтены затраты на приобретение первой партии акций и перечислены денежные средства на их оплату с лицевого счета учреждения в казначействе;

Дебет 2 204 31 000 Кредит 2 215 22 000

– 85 500 руб. — купленные акции учтены в составе финансовых вложений учреждения;

12 сентября:

Дебет 2 401 10 172 Кредит 2 204 31 000

– 217 031,90 руб. — списана средняя первоначальная стоимость 610 шт. реализованных акций;

Дебет 2 205 75 000 Кредит 2 401 10 172

– 244 000 руб. (610 шт. × 400 руб./шт.) — начислен доход, причитающийся к получению от реализации акций;

Дебет 2 201 11 000 Кредит 2 205 75 000

– 244 000 руб. — поступили денежные средства от реализации акций на лицевой счет учреждения в казначействе;

15 сентября:

Дебет 2 215 31 000 Кредит 2 201 11 000

– 64 750 руб. (185 шт. × 350 руб./шт.) — учтены затраты на приобретение второй партии акций и перечислены денежные средства на их оплату с лицевого счета учреждения в казначействе;

Дебет 2 204 31 000 Кредит 2 215 22 000

– 64 750 руб. — купленные акции учтены в составе финансовых вложений учреждения;

23 сентября:

Дебет 2 215 31 000 Кредит 2 201 11 000

– 176 000 руб. (320 шт. × 550 руб./шт.) — учтены затраты на приобретение третьей партии акций и перечислены денежные средства на их оплату с лицевого счета учреждения в казначействе;

Дебет 2 204 31 000 Кредит 2 215 22 000

– 176 000 руб. — купленные акции учтены в составе финансовых вложений учреждения;

25 сентября:

Дебет 2 401 10 172 Кредит 2 204 31 000

– 64 426,60 руб. — списана средняя первоначальная стоимость 140 шт. реализованных акций;

Дебет 2 205 75 000 Кредит 2 401 10 172

– 65 800 руб. (140 шт. × 470 руб./шт.) — начислен доход, причитающийся к получению от реализации акций;

Дебет 2 201 11 000 Кредит 2 205 75 000

– 65 800 руб. — поступили денежные средства от реализации акций на лицевой счет учреждения в казначействе;

28 сентября:

Дебет 2 215 31 000 Кредит 2 201 11 000

– 105 000 руб. (250 шт. × 420 руб./шт.) — учтены затраты на приобретение четвертой партии акций и перечислены денежные средства на их оплату с лицевого счета учреждения в казначействе;

Дебет 2 204 31 000 Кредит 2 215 22 000

– 105 000 руб. — купленные акции учтены в составе финансовых вложений учреждения;

29 сентября:

Дебет 2 401 10 172 Кредит 2 204 31 000

– 231 779,60 руб. — списана средняя первоначальная стоимость 520 шт. реализованных акций;

Дебет 2 205 75 000 Кредит 2 401 10 172

– 234 000 руб. (520 шт. × 450 руб./шт.) — начислен доход, причитающийся к получению от реализации акций;

Дебет 2 201 11 000 Кредит 2 205 75 000

– 234 000 руб. — поступили денежные средства от реализации акций на лицевой счет учреждения в казначействе.

По материалам книги-справочника "Годовой отчет бюджетных и автономных учреждений" под общ. редакицией В.Верещаки