Источник: Журнал "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение"

В настоящее время заграничная командировка не является редкостью. Для учреждений спорта такие поездки могут быть связаны с проведением различных спортивных мероприятий как в странах Европы, так и в странах СНГ. Особенностью данной поездки является то, что расходы командированного лица ведутся в валюте иностранного государства. О том, как отразить их в учете, пойдет речь в статье.

Командировочные расходы. Что и сколько следует возмещать?

Порядок возмещения расходов работников, направленных в служебные командировки, регламентирован ТК РФ и Положением об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749 (далее – Положение № 749).

В соответствии с общими нормами перед отъездом командированному лицу выдается денежный аванс на оплату расходов по проезду и найму жилого помещения и дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства (суточные) (п. 10 Положения № 749,ст. 168 ТК РФ). Кроме того, командированным работникам гарантировано сохранение места работы (должности) и среднего заработка (ст. 167 ТК РФ).

Если командировка связана с поездками за рубеж, то перечень командировочных расходов может быть шире. В этом случае в соответствии с п. 23 Положения № 749 работодатель должен возместить:

• расходы на оформление заграничного паспорта, визы и других выездных документов;
• обязательные консульские и аэродромные сборы;
• сборы за право въезда или транзита автомобильного транспорта;
• расходы на оформление обязательной медицинской страховки;
• иные обязательные платежи и сборы.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются (ст. 168 ТК РФ):

• работникам, заключившим трудовые договоры о работе в федеральных государственных учреждениях, федеральных государственных органах, – нормативными правовыми актами Правительства РФ;
• работникам, заключившим трудовые договоры о работе в государственных учреждениях субъектов РФ, государственных органах субъектов РФ, – нормативными правовыми актами органов государственной власти субъектов РФ;
• работникам, заключившим трудовые договоры о работе в муниципальных учреждениях, органах местного самоуправления, – нормативными правовыми актами органов местного самоуправления.

Таким образом, при возмещении командировочных расходов учреждение спорта исходит из норм, которые регламентированы для данной организации нормативными документами в зависимости от ее ведомственной принадлежности к определенному уровню бюджета. Так, например, учреждения, финансируемые за счет средств федерального бюджета, при возмещении командировочных расходов обязаны руководствоваться требованиями постановлений Правительства РФ от 02.10.2002 № 729, от 26.12.2005 № 812. Обратите внимание, что в данной ситуации возмещение командировочных расходов не регулируется коллективным договором. Эта норма предусмотрена с 02.04.2014 только для коммерческих организаций.

Как выдать иностранную валюту на командировку?

Пунктом 16 Положения № 749 установлено, что оплата и (или) возмещение расходов работника в иностранной валюте, связанных с командировкой за пределы территории РФ, осуществляются в соответствии с Федеральным законом от 10.12.2003 № 173‑ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее – Федеральный закон № 173‑ФЗ).

В связи с возникающими вопросами по поводу осуществления операций в иностранной валюте, связанных с направлением работников бюджетных учреждений в заграничные командировки, Минфин в Письмеот 10.12.2013 № 02‑06‑007/54200 привел следующие разъяснения.

В силу пп. 9 п. 1 ст. 9 Федерального закона № 173‑ФЗ разрешено проведение между резидентами валютных операций по оплате и (или) возмещению расходов физического лица, связанных со служебной командировкой за пределы территории РФ, а также операций при погашении неизрасходованного аванса, выданного в связи со служебной командировкой. По мнению Минфина, данные нормы подтверждают право работодателя выдать работнику аванс в иностранной валюте через кассу учреждения при условии открытия валютного счета.

Таким образом, для проведения операций с иностранной валютой учреждению спорта необходимо открыть в банке валютный счет. Осуществление незаконных валютных операций или осуществление операций с нарушением валютного законодательства РФ, включая куплю-продажу иностранной валюты минуя уполномоченные банки, либо осуществление валютных операций, расчеты по которым произведены минуя счета в уполномоченных банках в случаях, не предусмотренных валютным законодательством РФ, влечет административную ответственность, установленную п. 1 ст. 15.25КоАП РФ.

С 01.07.2014 порядок открытия (закрытия) валютных счетов регулируется Инструкцией ЦБ РФ от 30.05.2014 № 153‑И «Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам), депозитных счетов».В соответствии с п. 1.2 данного документа основанием открытия счета является заключение договора счета соответствующего вида и представление до открытия счета всех документов и информации, определенных законодательством РФ.

Выдача учреждением аванса работникам, выезжающим в командировку за рубеж, производится в иностранной валюте через кассу учреждения путем снятия валюты с валютного счета или покупки учреждением валюты в банке. На основании п. 2.1 Указаний ЦБ РФ от 14.08.2008 № 2054‑У «О порядке ведения кассовых операций с наличной иностранной валютой в уполномоченных банках на территории Российской Федерации» выдача юридическому лицу наличной иностранной валюты осуществляется с его банковского валютного счета на основании письма на ее получение, составляемого в произвольной форме.

Для получения валюты иностранного государства необходимо определить ее количество, то есть сумму, которая подлежит снятию с валютного счета. Как правило, она складывается из расходов на проживание (услуги гостиниц) и суточных. В этом случае надо учитывать нормы, изложенные в Положении № 749. Как указано в п. 18 данного документа, суточные в иностранной валюте при направлении работника в командировку за рубеж выплачиваются с учетом следующих особенностей:

1. при следовании работника с территории РФ дата пересечения ее государственной границы включается в дни, за которые суточные выплачиваются в иностранной валюте;
2. при следовании на территорию РФ дата пересечения ее государственной границы включается в дни, за которые суточные выплачиваются в рублях.

Даты пересечения государственной границы РФ при следовании с ее территории и обратно определяются по отметкам пограничных органов в паспорте.

Например, работник учреждения направлен в служебную командировку в Германию. Вылет самолета из Москвы – 29 августа, возвращение работника в РФ – 2 сентября. Таким образом, суточные за 29 августа будут выплачены работнику в валюте Германии (евро), за 2 сентября – в рублях.

При направлении работника в командировку на территорию двух или более иностранных государств суточные за день пересечения границы между государствами выплачиваются в иностранной валюте по нормам, установленным для государства, в которое направляется работник (п. 18 Положения № 749).

Как отразить в учете курсовые разницы?

Случается, что поступление с валютного счета денег в кассу и выдача их из кассы в качестве аванса командируемому работнику осуществляются в разные дни. При этом курс иностранной валюты по отношению к рублю изменяется. В таком случае возникают курсовые разницы. Они образуются и при возврате части неизрасходованной суммы аванса в иностранной валюте, если курс на дату возврата отличается от курса на дату выдачи аванса. Положительные курсовые разницы образуются в случае роста курса иностранной валюты, а отрицательные – при его снижении. Курсовые разницы относятся на финансовый результат текущего финансового года от переоценки активов (п. 154 Инструкции № 157н).

При принятии расходов, выраженных в иностранной валюте, у бухгалтеров часто возникает вопрос, на какую дату следует брать курс иностранной валюты по отношению к рублю. В соответствии с п. 216 Инструкции № 157н для расходов организации в иностранной валюте, связанных со служебными командировками за пределы территории РФ, такой датой будет день утверждения авансового отчета.

Однако следует учитывать, что при возврате сотрудником неизрасходованных подотчетных сумм в иностранной валюте они отражаются в бухгалтерском учете в соответствующей иностранной валюте и в рублевом эквиваленте по курсу Банка России, действующему на дату внесения денежных средств в кассу (то есть на дату совершения операции) (п. 154 Инструкции № 157н).

Бюджетное учреждение физической культуры и спорта направило сотрудника в зарубежную командировку.

9 сентября 2014 года с валютного счета была снята сумма в 1 000 евро.

11 сентября 2014 года деньги были выданы работнику, командированному за границу, на оплату суточных. Оплата гостиницы была произведена с валютного счета учреждения.

26 сентября 2014 года работник, вернувшийся из командировки, представил авансовый отчет на сумму 850 евро и сдал неизрасходованную сумму в размере 150 евро в кассу учреждения.

Курс евро к рублю, установленный ЦБ РФ, составил (цифры в примере условные):

• 09.09.2014 – 49,69 руб./евро;
• 11.09.2014 – 48,80 руб./евро;
• 26.09.2014 – 50, 58 руб./евро.

Все расходы осуществляются за счет средств от приносящей доход деятельности.

В бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией № 174н будут сделаны следующие записи:

Для целей налогообложения расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату их признания (п. 10 ст. 272 НК РФ). Для расходов на командировки это дата утверждения авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ). Таким образом, при исчислении налога на прибыль в налоговом учете учреждения будут отражены:

• прочие расходы – 42 993 руб.;
• внереализационные расходы – 890 руб.;
• внереализационные доходы – 1 780 руб.

Как пересчитать курс иностранной национальной валюты в рубли?

На практике встречаются ситуации, когда на территории иностранного государства используется местная национальная валюта. Например, на территории Чехии национальной валютой является чешская крона. В то же время учреждение, командируя работника, выдает ему денежный аванс на расходы в евро или долларах по нормам, предусмотренным нормативным актом (например, в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 26.12.2005 № 812 суточные при поездке в Чехию составляют 60 долларов США).

Кроме суточных, работник оплачивает расходы на проживание, счет за которые может быть выставлен в местной национальной валюте того государства, куда он командирован. В связи с чем возникает вопрос: как произвести пересчет курсов иностранных валют по отношении к рублю?

Официальные курсы иностранных валют по отношению к рублю устанавливаются ЦБ РФ без обязательства покупать или продавать указанные валюты по данному курсу. Официальные курсы иностранных валют по отношению к рублю устанавливаются ежедневно (по рабочим дням) приказом ЦБ РФ, вступают в силу на следующий календарный день после дня установления и действуют до вступления в силу следующего приказа ЦБ РФ о курсах иностранных валют.

Сотрудник бюджетного учреждения физической культуры и спорта направлен в командировку на 5 дней в Чехию (с 22 по 26 сентября 2014 года). Из кассы учреждения был выдан аванс в размере 600 долларов США по курсу 38,42 руб./долл.

26 сентября 2014 года сотрудник вернулся из командировки и представил авансовый отчет, в котором указал следующие расходы:

• на оплату гостиницы – 5 000 чешских крон;
  
• суточные – 240 долл. США.
  

На 26 сентября 2014 года курс доллара США составляет 38,24 руб./долл. (цифры условные).

Все расходы осуществляются за счет средств от приносящей доход деятельности.

Исходя из имеющихся данных, рассчитаем сумму расходов на проживание в гостинице в рублях. Для этого сначала стоимость гостиничных услуг переведем из чешских крон в рубли. Предположим, что согласно официальному курсу обмен чешской кроны на рубль составляет 17,96 руб. к 10 кронам. Стоимость проживания в рублях равна 8 980 руб. (5 000 крон x 17,96 руб. /10).

Поскольку документы по обмену чешской кроны на доллар отсутствуют, пересчитаем возврат долларов исходя из курса валют на дату утверждения авансового отчета. Сумма возврата денежных средств в кассу учреждения составит 125,17 долларов США (600 долл. США - 240 долл. США (суточные) - 234,83 долл. США (8 980 руб. / 38,24 руб.) (проживание в гостинице)).

В бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией № 174н будут сделаны следующие записи:

На практике может возникнуть ситуация, когда работник осуществил расходы в какой‑нибудь «экзотической» иностранной валюте, курс которой к рублю Банком России не устанавливается (например, в валюте Таиланда или Танзании). Как в этом случае пересчитать понесенные расходы в рубли? Минфин изложил свои рекомендации в Письме от 11.02.2011 № 03‑03‑06/1/87. В нем чиновники финансового ведомства рекомендовали использовать Письмо ЦБ РФ от 14.01.2010 № 6‑Т «Об определении курсов иностранных валют по отношению к рублю, официальные курсы которых не устанавливаются Банком России». В нем, в частности, сообщается, что при необходимости использования в случаях, предусмотренных законодательством РФ, курса к рублю иностранной валюты, не включенной в перечень на дату определения курса, курс данной валюты может быть определен с использованием установленного ЦБ РФ официального курса доллара США по отношению к рублю, действующего на дату определения курса, и курса иностранной валюты, не включенной в перечень, к доллару США на дату, предшествующую дате определения курса.

В качестве курсов иностранных валют, не включенных в перечень, к доллару США могут быть использованы котировки данных валют к доллару США, представленные в информационных системах Reuters или Bloomberg или опубликованные в газете Financial Times (в том числе на их сайтах в сети Интернет).

Сотрудник бюджетного учреждения физической культуры и спорта направлен в командировку на 5 дней в Таиланд (с 22 по 26 сентября 2014 года). Из кассы учреждения был выдан аванс в размере 400 долларов США по курсу 38,42 руб./долл.

26 сентября сотрудник вернулся из командировки и представил авансовый отчет, в котором указал расходы на оплату гостиницы – 4 500 батов. Суточные за четверо суток составили 232 долл. США (см. Постановление Правительства РФ от 26.12.2005 № 812).

На 26 сентября 2014 года курс доллара США составил 38,24 руб./долл. (цифры условные).

В соответствии с информацией, размещенной на официальном сайте Центрального Банка Таиланда, курс валюты страны по отношению к доллару США на 26 сентября равен 28,98 бат/долл.

Исходя из имеющихся данных, рассчитаем сумму расходов на проживание в гостинице в рублях. Для этого сначала стоимость гостиничных услуг переведем из батов в доллары США. Она составит 155,28 долл. США (4 500 бат / 28,98 бат/долл. США).

Таким образом, общая стоимость командировочных расходов составит 387,28 долл. США (155,28 + 232). Возврату в кассу подлежит 12,72 долл. США.

Порядок отражения операций аналогичен порядку, рассмотренному в предыдущих примерах.

* * *

Кратко сформулируем выводы:

1. Учет задолженности подотчетного лица по выданным авансам в иностранных валютах одновременно ведется в соответствующей иностранной валюте и в рублевом эквиваленте на дату авансовых выплат (п. 203 Инструкции № 157н).
2. При принятии к учету расходов на командировку, выраженных в иностранной валюте, их рублевый эквивалент определяется по курсу Банка России, действующему на дату выдачи работнику денежных средств в валюте под отчет (п. 154 Инструкции № 157н).
3. Согласно п. 216 Инструкции № 157н в бухгалтерском учете дебиторская задолженность подотчетного лица перед учреждением уменьшается при представлении им утвержденного руководителем учреждения авансового отчета с документами, подтверждающими произведенные расходы. Таким образом, для расходов организации в иностранной валюте, связанных со служебными командировками за пределы территории РФ, курс иностранной валюты по отношению к рублю берется на дату утверждения авансового отчета.
4. Официальные курсы иностранных валют по отношению к рублю устанавливаются ежедневно (по рабочим дням) приказом ЦБ РФ, вступают в силу на следующий календарный день после дня установления и действуют до вступления в силу следующего приказа ЦБ РФ о курсах иностранных валют.