Консервация основных средств. Бухгалтерский и налоговый учет в примерах и таблицах

Консервация основных средств - это прекращение эксплуатации объекта на какой-либо срок с возможностью ее возобновления. Консервация представляет собой комплекс мероприятий, призванный обеспечить сохранность и исправность основного средства в период его простоя.

При этом переводить простаивающее ОС на консервацию организация может, но не обязана.

Рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет операций по консервации основных средств.

Оформление

Надлежащее документальное оформление консервации - обязательное условие для признания затрат на ее проведение при исчислении налога на прибыль организаций.

Решение о консервации оформляется приказом руководителя организации.

В этом приказе надо указать срок консервации и перечислить мероприятия, которые нужно провести для перевода ОС на консервацию (п. 63 Методических указаний по учету ОС).

После того как эти мероприятия будут проведены, следует составить акт о переводе ОС на консервацию.

Унифицированной формы акта о переводе основных средств на консервацию не существует, поэтому он оформляется в произвольной форме.

Акт подписывается членами комиссии и утверждается руководителем организации. В акте отражается экономическая целесообразность консервации объекта основных средств.

В акте должны быть указаны:

ОС, переведенные на консервацию;
дата перевода ОС на консервацию;
мероприятия, которые были проведены для перевода ОС на консервацию;
затраты на проведение этих мероприятий.

Этот акт, утвержденный руководителем организации, будет первичным документом для того, чтобы:

учесть затраты на консервацию в расходах;
приостановить начисление амортизации по ОС, переведенным на консервацию больше чем на три месяца.

Бухгалтерский учет

После того как руководитель подпишет приказ и утвердит акт о переводе объектов основных средств на консервацию, основные средства переводятся на консервацию.

При этом в бухгалтерском учете переведенный на консервацию объект продолжает числиться в составе ОС.

Основные средства, находящиеся на консервации, наряду с основными средствами, находящимися в эксплуатации, следует учитывать обособленно на счете 01 "Основные средства".

Поэтому в плане счетов организации необходимо предусмотреть к счету 01 "Основные средства" субсчет "Основные средства на консервации".

Амортизация основного средства в период консервации

По ОС, законсервированному на три месяца или меньше, амортизация в период консервации начисляется в обычном порядке.

Амортизация относится к расходам по обычным видам деятельности вне зависимости от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, в котором она начислена (п. 5, абз. 5 п. 8, п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. 24 ПБУ 6/01).

По ОС, законсервированному на срок более трех месяцев (п. 23 ПБУ 6/01, п. 63 Методических указаний от 13.10.2003 N 91н):

- с первого числа месяца, следующего за месяцем перевода на консервацию, начисление амортизации прекращается;

Стоит отметить, что в бухгалтерском учете тот временной отрезок, в течение которого имущество находится на консервации (даже если он превышает трехмесячный период), не повлияет на срок его полезного использования.

Но по законам бухгалтерского учета начислять амортизацию можно и после окончания срока полезного использования основных средств (п. 22 ПБУ 6/01).

Из этого следует, что после расконсервации объектов начисление амортизации можно продолжать в прежнем порядке вплоть до полного погашения их стоимости.

Таким образом, с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором ОС расконсервировано, начисление амортизации возобновляется в той же сумме, что и до консервации.

Расходы на содержание основного средства в период консервации

Расходы на содержание основного средства (ОС) в период консервации не увеличивают его первоначальную стоимость (п. 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Указанные расходы относятся к периоду, когда данный объект ОС не участвует в производственной деятельности.

Следовательно, расходы, связанные с его содержанием, не учитываются при формировании себестоимости производства продукции.

Данные расходы признаются прочими расходами и отражаются в учете в месяце их осуществления (п. п. 4, 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Проводки по консервации основных средств будут такие:

Проводка	Операция
Дт 01"Основные средства" субсчет "Основные средства на консервации" - Кт 01"Основные средства" субсчет "Основные средства в эксплуатации"	ОС переведено на консервацию
Дт 91/2 - Кт 10 (60, 70, 69)	Отражены расходы на консервацию (содержание законсервированных ОС)
Дт 01"Основные средства" субсчет "Основные средства в эксплуатации" - Кт 01"Основные средства" субсчет "Основные средства на консервации"	ОС расконсервировано

НДС

Если ОС используется в деятельности, облагаемой НДС:

"входной" НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для консервации ОС, принимается к вычету (п. 1 ст. 172 НК РФ);
ранее принятый к вычету "входной" НДС по ОС, переведенному на консервацию, не восстанавливается (Письмо ФНС от 20.06.2006 N ШТ-6-03/614@).

Налог на имущество

В период консервации стоимость ОС не исключается из базы по налогу на имущество (независимо от того, как исчисляется налог - исходя из кадастровой или балансовой стоимости) (п. 1 ст. 374, п. п. 1, 2 ст. 375 НК РФ).

Исключение одно: если законом субъекта РФ предусмотрено освобождение от налога законсервированных ОС и организация выполняет условия предоставления этой льготы.

Налог на прибыль

Во внереализационных расходах учитываются затраты (пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ, п. 2 Письма Минфина от 15.09.2010 N 03-03-06/1/590):

на консервацию - на дату утверждения руководителем организации акта о консервации;
на содержание законсервированных ОС (включая ремонт и охрану) - на последнее число месяца, в котором эти затраты понесены;
на расконсервацию - на дату утверждения руководителем организации акта о расконсервации ОС.

Налог на имущество, исчисленный со стоимости законсервированных ОС, учитывается в прочих расходах (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, Письмо ФНС от 22.08.2012 N ЕД-4-3/13851@).

Если консервируется ОС, по которому была применена амортизационная премия, то при переводе на консервацию восстанавливать ее не нужно.

При консервации ОС до его ввода в эксплуатацию или в том же месяце, в котором оно введено в эксплуатацию, начислять амортизацию и применять амортизационную премию можно только после расконсервации (Письма Минфина от 22.12.2014 N 03-03-06/1/66272, от 07.03.2014 N 03-03-06/1/10085).

По ОС, законсервированному на срок более трех месяцев (п. 2 ст. 322 НК РФ):

cпервого числа месяца, следующего за месяцем перевода на консервацию, начисление амортизации прекращается;
с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором ОС расконсервировано, начисление амортизации возобновляется в той же сумме, что и до консервации.

Налог, уплачиваемый в связи с применением УСН

Затраты на консервацию, расконсервацию, а также на содержание законсервированных ОС в налоговых расходах не учитываются.

Если на консервацию сроком более трех месяцев переводится ОС, стоимость которого еще не учтена в расходах полностью, то включение в расходы затрат на приобретение этого ОС приостанавливается на период консервации (Письма ФНС от 14.12.2006 N 02-6-10/233@, УФНС по г. Москве от 18.01.2007 N 18-03/3/03903@).

Пример

Организация приобрела по договору купли-продажи и ввела в эксплуатацию в мае 2016 г. производственное оборудование.

Договорная стоимость оборудования составляет 944 000 руб. (в том числе НДС 144 000 руб.).

Приобретенное оборудование относится к третьей амортизационной группе.

Срок полезного использования, установленный организацией в целях бухгалтерского и налогового учета, равен 38 месяцам (на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1).

В связи с временным уменьшением заказов в конце мая 2016 г. объект ОС переведен по решению руководителя на консервацию продолжительностью более трех месяцев с 01.06.2016 по 30.09.2016.

Амортизация в целях бухгалтерского и налогового учета начисляется линейным способом (методом).

Доходы и расходы определяются методом начисления.

Тогда, исходя из установленного срока полезного использования (38 месяцев), ежемесячная сумма амортизационных отчислений составит 21 052,63 руб. (800 000 руб. / 38 мес.).

Начисление амортизационных отчислений по объекту ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, в данном случае - с июня.

Вместе с тем начисление амортизационных отчислений при переводе объекта ОС по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев приостанавливается.

В данном случае решением руководителя объект законсервирован с 01.06.2016 по 30.09.2016.

Следовательно, амортизация за период июнь - сентябрь 2016 г. не начисляется.

Начиная с октября 2016 г. амортизация по объекту ОС начисляется в общеустановленном порядке.

В учете операцию по консервации объект ОС следует отразить следующими проводками:

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
В мае 2016 г.
Отражены расходы на приобретение оборудования	08	60	800 000	Отгрузочные документы поставщика
Отражен НДС, предъявленный поставщиком оборудования	19	60	144 000	Счет-фактура
Принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком оборудования	68-НДС	19	144 000	Счет-фактура
Приобретенное оборудование отражено в составе объектов ОС	01"Основные средства в эксплуатации"	08	800 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Перечислена поставщику оплата оборудования	60	51	944 000	Выписка банка по расчетному счету
В июне 2016 г.
Отражена первоначальная стоимость оборудования, переведенного на консервацию	01"Основные средства на консервации"	01"Основные средства в эксплуатации"	800 000	Распоряжение руководителя о переводе оборудования на консервацию, Акт о консервации, Инвентарная карточка учета объекта основных средств
По окончании консервации
Первоначальная стоимость оборудования отражена в составе ОС в эксплуатации	01"Основные средства в эксплуатации"	01"Основные средства на консервации"	800 000	Инвентарная карточка учета объекта основных средств
Начиная с октября 2016 г. в течение 38 месяцев
Начислена амортизация по оборудованию	20 (26,44)	02	21 052,63	Бухгалтерская справка-расчет

Продажа законсервированного объекта основных средств

При реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на его остаточную стоимость (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК).

А при реализации прочего имущества в силу положений пп. 2 п. 1 ст. 268 Кодекса организация уменьшает полученные доходы на цену приобретения (создания) этого имущества, а также на сумму расходов, связанных с их приобретением.

Так как переведенный на консервацию на срок более трех месяцев объект исключается из состава амортизируемого имущества, то из буквального толкования данных норм следует, что оно относится к прочему имуществу.

А потому доходы от его реализации можно уменьшить на цену его приобретения и иные сопутствующие его покупке затраты.

Однако представители ФНС в Письме от 12 января 2016 г. N СД-4-3/59@ указали на ошибочность данного подхода.

Свою позицию они объяснили следующим образом:

В этом случае расходы (или их часть) на покупку ОС будут учтены в составе расходов дважды (через механизм амортизации и при продаже ОС).

А это недопустимо в силу толкования п. 5 ст. 252 Кодекса.

Напомним, что данной нормой закреплено: суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав его расходов. Соответственно, по мнению представителей ФНС, при продаже "законсервированного" ОС положения пп. 2 п. 1 ст. 268 Кодекса не применяются.

Операции по реализации ОС, находящихся на консервации, отражаются по строкам 010 – 060 приложения 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль.

В письме налоговая служба в подтверждение своей позиции приводит и примеры из арбитражной практики.

Это постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.12.2009 по делу № А55-9340/2009, ФАС СЗО от 25.06.2007 по делу № А56-51992/2005, ФАС ПО от 30.03.2005 № А12-21856/04-С29, в которых судьи указывают на неправомерность применения налогоплательщиком положений пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации ОС, находящихся на консервации.

Иными словами, в таких ситуациях доход от реализации "законсервированного" объекта уменьшается на его остаточную стоимость, которая определяется как разница между первоначальной стоимостью ОС и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

Пример

Организация приобрела и ввела в эксплуатацию в феврале 2012 года основное средство. Его первоначальная стоимость составила 1 600 000 руб.

Основное средство было отнесено к четвертой амортизационной группе со сроком полезного использования 80 месяцев (с марта 2012 года по октябрь 2018 года включительно).

Организация применяет линейный метод начисления амортизации.

Месячная норма амортизации составляет 1,25% (1 / 80 мес.).

Ежемесячная сумма амортизации равна 20 000 руб. (1 600 000 руб. х 1,25%).

В апреле 2016 года было принято решение о переводе данного основного средства на консервацию сроком на восемь месяцев (с 5 апреля по 5 декабря включительно).

С 1 мая 2016 года начисление амортизации по данному основному средству прекращается.

В августе 2016 года законсервированный объект продан по цене 826 000 руб. (в том числе НДС – 126 000 руб.).

Для целей налогообложения доходы от реализации составили 700 000 руб. (826 000 - 126 000).

При продаже законсервированного объекта ОС организация вправе уменьшить доходы от его реализации на остаточную стоимость этого объекта.

До консервации амортизация по ОС начислялась в течение 50 мес. (с марта 2012 года по апрель 2016 года включительно).

Всего было начислено 1 000 000 руб. (20 000 руб. x 50 мес.).

Остаточная стоимость равна 600 000 руб. (1 600 000 - 1 000 000).

Прибыль от реализации имущества составит 100 000 руб. (700 000 - 600 000).

В бухгалтерском учете операцию по продаже законсервированного объекта необходимо отразить следующим образом:

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
В феврале 2012 года
Отражены расходы на приобретение оборудования	08	60	1 600 000	Договор купли-продажи, Отгрузочные документы поставщика
Отражен НДС, предъявленный поставщиком оборудования	19	60	288 000	Счет-фактура
Принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком оборудования	68-НДС	19	288 000	Счет-фактура
Приобретенное оборудование отражено в составе объектов ОС	01"Основные средства в эксплуатации"	08	1 600 000	Акт приемки-передачи оборудования
Перечислена поставщику оплата оборудования	60	51	1 888 000	Выписка банка по расчетному счету
С марта 2012 года по апрель 2016 года включительно
Начислена амортизация по оборудованию	20	02	1 000 000	Бухгалтерская справка-расчет
На дату перевода оборудования на консервацию
Отражена первоначальная стоимость оборудования, переведенного на консервацию	01"Основные средства на консервации"	01"Основные средства в эксплуатации"	1 600 000	Распоряжение руководителя о переводе оборудования на консервацию, Акт о консервации
В августе 2016 года
Признан прочий доход от реализации оборудования	62	91-1	826 000	Договор купли-продажи оборудования, Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Отражена первоначальная стоимость выбывающего оборудования	01 "Выбытие основных средств"	01"Основные средства на консервации"	1 600 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Отражена сумма начисленной амортизации по выбывающему оборудованию	02	01 "Выбытие основных средств"	1 000 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств, Бухгалтерская справка-расчет
Списана остаточная стоимость оборудования	91-2	01 "Выбытие основных средств"	600 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Начислен НДС, предъявленный покупателю оборудования	91-2	68-НДС	126 000	Счет-фактура

Декларация по налогу на прибыль организаций

Операции по реализации амортизируемого имущества подлежат отражению в приложении 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций.

Показатели	Код строки	Сумма в рублях
Количество объектов реализации амортизируемого имущества – всего	010	1
В том числе объектов, реализованных с убытком	020	–
Выручка от реализации амортизируемого имущества	030	700 000
Остаточная стоимость реализованного амортизируемого имущества и расходы, связанные с его реализацией	040	600 000
Прибыль от реализации амортизируемого имущества (без учета объектов, реализованных с убытком)	050	100 000
Убытки от реализации амортизируемого имущества без учета объектов, реализованных с прибылью)	060	–

Продажа законсервированного объекта основных средств с убытком

Если имущество продается с убытком, то принимаются во внимание следующие особенности.

Согласно п. 2 ст. 268 НК РФ, если цена приобретения товара с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения.

Пунктом 3 данной статьи предусмотрено, что, если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами является убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем порядке:

Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

И только если оставшийся СПИ равен нулю или отрицательному числу, то сумма полученного убытка признается организацией в составе прочих расходов в полном размере в том месяце, в котором произошла реализация (см. Письма Минфина от 12 июля 2011 г. N 03-03-06/1/417, от 12 мая 2005 г. N 03-03-01-04/1/253 и т.д.).

При продаже объектов основных средств налогоплательщик вправе уменьшить доходы от названной операции на остаточную стоимость этих объектов.

Как посчитать убыток, если имущество находилось на консервации

Согласно п. 3 ст. 256 НК РФ основные средства, переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев, исключаются из состава амортизируемого имущества в целях исчисления налога на прибыль.

При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта на консервации.

Если налогоплательщик продает с убытком основное средство, которое по тем или иным причинам находилось на консервации свыше трех месяцев, то при определении фактического срока эксплуатации этого объекта (исходя из которого исчисляется период списания убытка) период консервации не учитывается.

Применение ПБУ 18/02

В результате реализации объекта ОС у организации образуется вычитаемая временная разница (ВВР) из-за различного порядка признания в бухгалтерском и налоговом учете убытка от продажи ОС (убыток признается единовременно в бухгалтерском учете и равномерно в течение срока, определяемого как разница между сроком его полезного использования и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации в налоговом учете).

Данной ВВР соответствует отложенный налоговый актив (ОНА) (п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

В течение срока, определяемого как разница между сроком его полезного использования и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации месяцев (по мере признания убытка от продажи объекта ОС в налоговом учете) названные ВВР и ОНА уменьшаются (погашаются) (п. 17 ПБУ 18/02).

Пример

Воспользуемся данными вышеприведенного примера с той лишь разницей, что основное средство, находившееся на консервации, продано по цене 531 000 руб. (в том числе НДС – 81 000 руб.).

Для целей налогообложения доходы от реализации составили 450 000 руб. (531 000 - 81 000).

При реализации законсервированного объекта ОС организация вправе уменьшить доходы от данной операции на остаточную стоимость этого объекта.

Убыток от реализации имущества равен 150 000 руб. (450 000 - 600 000).

С момента начала амортизации оборудования (март 2012 года) до месяца его реализации (август 2016 года) прошло 54 месяца.

Период, в течение которого имущество находилось на консервации (4 месяца), из этого срока исключается.

Фактически оборудование эксплуатировалось 50 месяцев (54 - 4).

Поэтому в соответствии с п. 3 ст. 268 НК РФ налогоплательщик будет отражать убыток в прочих расходах в течение 30 месяцев (80 - 50).

Величина убытка, признаваемого в налоговом учете ежемесячно, составит 5 000 руб. (150 000 руб. / 30 мес.).

Сумма этого убытка будет включаться в прочие расходы начиная с сентября 2016 года.

В бухгалтерском учете операцию по начислению и погашению ОНА необходимо отразить следующим образом:

Дебет 09 Кредит 68 «Расчеты по налогу на прибыль организаций» - 30 000 руб. -начислен ОНА (150 000 руб. х 20%);

В течение 30 месяцев:

Дебет 68 «Расчеты по налогу на прибыль организаций» Кредит 09 – 1 000 руб. – уменьшен (погашен) ОНА (30 000 руб. / 30 мес.).

Декларация по налогу на прибыль организаций

В декларации по налогу на прибыль организаций должны быть указаны данные:

об убытке, полученном при реализации амортизируемого имущества;
о сумме, которая включается в расходы в целях налогообложения прибыли в конкретном отчетном (налоговом) периоде.

Эти данные найдут свое отражение в листе 02, а также приложениях 1 – 3 к этому листу.

Воспользуемся данными примера 2. Отчетными периодами организации являются первый квартал, полугодие, девять месяцев.

В приложении 3 к листу 02 декларации за девять месяцев налогоплательщик отразит:

Показатели	Код строки	Сумма в рублях
Количество объектов реализации амортизируемого имущества – всего	010	1
В том числе объектов, реализованных с убытком	020	1
Выручка от реализации амортизируемого имущества	030	450 000
Остаточная стоимость реализованного амортизируемого имущества и расходы, связанные с его реализацией	040	600 000
Прибыль от реализации амортизируемого имущества (без учета объектов, реализованных с убытком)	050	–
Убытки от реализации амортизируемого имущества без учета объектов, реализованных с прибылью)	060	150 000

Покажем в какие строки каких приложений попадут данные по реализации основного средства с убытком:

Приложение 3 к листу 02			Приложение 3 к листу 02	Приложение 1 к листу 02		Приложение 2 к листу 02		Лист 02
Показатель	Код строки	Сумма, руб.	Код строки	Код строки	Код строки	Код строки	Код строки	Код строки
Выручка от реализации амортизируемого имущества	030	450 000	340	030	040			010
Остаточная стоимость реализованного амортизируемого имущества и расходы, связанные с его реализацией	040	600 000	350			080	130	030
Убытки от реализации амортизируемого имущества	060	150 000	360					050

В приложении 3 к листу 02 показатели строк 030 (выручка от реализации ОС), 040 (остаточная стоимость) и 060 (убыток от реализации) проставляются соответственно в строках 340, 350 и 360 приложения 3.

В свою очередь, показатели этих строк используются при заполнении листа 02, а также приложений 1 и 2 к нему.

Так, показатель строки 340 указывается в строке 030 приложения 1, показатель строки 350 – в строке 080 приложения 2, а показатель строки 360 – в строке 050 листа 02.

При этом, выручка от реализации ОС попала в строку 010 листа 02, а расходы – в строку 030 листа 02.

Чтобы убыток, полученный от продажи амортизируемого имущества, в целях налогообложения прибыли не был учтен единовременно, в листе 02 декларации убыток отражается в отдельной строке 050, которая при расчете прибыли по строке 060 участвует со знаком «+».

Для наглядности предположим, что кроме данной операции у организации других операций не было.

Лист 02 будет выглядеть следующим образом:

Показатели	Код строки	Сумма в рублях
Доходы от реализации	010	450 000
Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации	030	600 000
Убытки	050	150 000
Итого прибыль (убыток) (стр. 010 + 020 - 030 - 040 + 050)	060	0

Сумма убытка, включаемая ежемесячно в прочие расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, указывается по строке 100 приложения 2 листа 02.

В декларации за девять месяцев эта сумма равняется 5 000 руб. (за сентябрь), в годовой декларации – 20 000 руб. (по 5 000 руб. в сентябре – декабре).

Автор: Егорова Л.Н., генеральный директор ООО "Юринформ Аудит"