Орлова Е.В.
аудитор Международного консультативно-правового центра по налогообложению
Нормируемые статьи затрат в 2002 году[1]
Условия и порядок признания расходов, учитываемых при налогообложении прибылиВ соответствии с Федеральным законом от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2002 года вводится в действие глава 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.
Данный вопрос приобретает все большую актуальность ввиду существенных налоговых рисков организации, связанных с ошибками в признании расходов для целей налогообложения прибыли.
Введение в действие главы 25 НК РФ вызвало у многих бухгалтеров сомнение в необходимости соблюдать требования и нормы методологии бухгалтерского учета.
Необходимость ведения бухгалтерского учета предусмотрена Федеральным законом от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Подчеркиваем, что согласно п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации", утвержденного приказом Минфина России от 06.07.99 N 43н (далее -- ПБУ 4/99), именно соблюдение методологии бухгалтерского учета обеспечивает достоверность и обЪективность бухгалтерской информации для всех заинтересованных пользователей, и в первую очередь акционеров, участников (учредителей) организации.
Порядок признания расходов для целей бухгалтерского учета определяется нормами Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации", утвержденного приказом Минфина России от 06.05. 99 N 33н (далее --ПБУ 10/99) .
Между тем в случаељ если бухгалтер организации (во избежание налоговых рисков в ходе налоговой проверки) будет пренебрегать требованиями нормативных документов в области бухгалтерского учета в вопросах признания расходов по обычным видам деятельности и осознанно отражать их в бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями налогового учета, то согласно с п. 25 ПБУ 4/99 такое существенное отступление от действующих в Российской Федерации правил бухгалтерского учета и отчетности должно быть раскрыто в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности. Кроме того, в пояснительной записке должны быть указаны причины, вызвавшие такое отступление, а также результат, который данные отступления оказал на понимание финансового положения организации, отражение результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении. Организация должнаљ обеспечить подтверждение оценки в денежном выражении последствий отступлений от действующих в Российской Федерации правил бухгалтерского учета и отчетности.
С 1 января 2002 года для исчисления налогооблагаемой базы организация уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Состав расходов, на сумму которых организация может уменьшить полученные доходы для целей исчисления налога на прибыль, определен статьями 252--269 НК РФ.
Организации могут уменьшать свою налогооблагаемую прибыль на все обоснованные и документально подтвержденные расходы, связанные с получением дохода.
Следует иметь в виду, что Налоговый кодекс является законом прямого действия. Глава 25 НК РФ не содержит отсылочных норм на специальные документы (в частностиљ на отраслевые инструкции).
В связи с этим Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденное постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552 (далее -- Положение N 552), а также типовые методические рекомендации и инструкции по планированию и учету себестоимостив различных отраслях экономики, предусматривающие особый порядок формирования затрат по отраслевому признаку, с 1 января 2002 года не применяются для целей налогообложения.
Следует обратить внимание на то, что затраты, формирующие налогооблагаемую прибыль, признаются в следующем порядке:
-- до 1 января 2002 года -- в соответствии с требованиями Положения N 552;
-- с 1 января 2002 года -- в соответствии с нормами главы 25 НК РФ.
Глава 25 НК РФ одновременно отменяет старые, пересматривает действующие и вводит новые нормативы для отдельных видов затрат.
Основная часть нормируемых расходов для целей налогового учета относится к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, перечисленным в ст. 264 НК РФ.
В предлагаемой статьељ рассмотрены порядок и условия признания для целей налогового учета отдельных нормируемых статей затрат.
Расходы на обязательное и добровольное страхование работников и имущества
Организация может застраховать свое имущество или работников в обязательном либо добровольном порядке.
Для целей бухгалтерского учета расходов на страхование применяется субсчет 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденного приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н:
Дебет 76-1 Кредит 51 --перечислены страховые взносы.
Исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности для признания страховых взносов в качестве расходов по обычным видам деятельности рекомендуется использовать счет 97 "Расходы будущих периодов". При этом в учете организации должны быть сделаны проводки:
Дебет 97 Кредит 76-1 --признаны в качестве расходов будущих периодовначисленные страховые взносы (без учета НДС) в полном обЪеме;
Дебет 20, 26, 29, 44 и др. Кредит 97 --признана в качестве текущих затрат отчетного периода часть затрат по страхованию на основании бухгалтерской справки-расчета распределения расходов будущих периодов.љ Запись производится ежемесячно (в порядке, разработанном организацией самостоятельно и закрепленном в приказе по учетной политике) в течение всего периода действия договора страхования1[2].
Нормами ПБУ 10/99 не предусмотрены какие-либо ограничения возможности признания расходов по страхованию в качестве расходов по обычным видам деятельности.
Основанием для списания расходов на страхование
, признанных в качестве расходов будущих периодов, в каждом конкретном случае являются договор страхования, соответствующие первичные документы и расчет распределения расходов будущих периодов по каждому отдельному договору страхования, составленный бухгалтерией организации после произведенной оплаты.Аудиторская практика показывает, что в данный расчет по конкретному виду расходов будущих периодов целесообразно включить следующие показатели:
вид (наименование) расходов будущих периодов;
оценочный показатель, принятый в учетной политике организации в качестве критерия для списания расходов будущих периодов по данному виду затрат;
общую (первоначальную) распределяемую сумму фактически произведенных расходов будущих периодов в текущем периоде (без учета НДС);
дату возникновения расходов будущих периодов;
документально обоснованный срок погашения расходов будущих периодов -- календарный период (количество месяцев), к которому относится произведенная сумма расходов будущих периодов по данному виду затрат;
расчетную сумму к списанию -- суммы списания части расходов будущих периодов по отдельным месяцам календарного периода, при наступлении которых данные затраты будут признаны в качестве расходов текущего периода;
обЪект калькулирования затрат -- номер корреспондирующего счета, в дебет которого будет списываться соответствующая часть расходов будущих периодов.
Далее необходимо отразить следующие показатели в форме оборотной ведомости:
списано (погашено) расходов будущих периодов за первый месяц после начала их погашения;
расчетный остаток расходов будущих периодов, подлежащий погашению в будущем, на начало каждого последующего месяца со дня возникновения данных расходов;
количество месяцев со дня возникновения расходов будущих периодов (на начало каждого месяца со дня возникновения данных расходов);
списано (погашено) расходов будущих периодов за каждый последующий месяц;
сумма, подлежащая списанию на соответствующий обЪект калькулирования (дебет соответствующего счета):
за текущий месяц;
со дня возникновения данных расходов.
Кроме того, в качестве основания для отнесения расходов по страхованию на счета учета затрат в соответствии с договором страхования необходим внутренний документ (акт или решение о принятии затрат к учету), cодержащий все реквизиты первичного учетного документа, установленные ст. 9 Закона о бухгалтерском учете. В нем должно быть указано, что организация на основании договора страхования принимает расходы в общей сумме, указанной в договоре.
Для целей налогообложениядо 1 января 2002 года согласно пп. "щ" п. 2 Положения N 552 платежи (страховые взносы) по обязательным видам страхования, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком, учитывались в полном размере в составе затрат при определении налогооблагаемой прибыли.
Платежи по добровольному страхованию средств транспорта (водного, воздушного, наземного), имущества, гражданской ответственности организаций -- источников повышенной опасности, гражданской ответственности перевозчиков, профессиональной ответственности, а также платежи по заключенным в пользу своих работников договорам страхования от несчастных случаев и болезней, медицинского страхования и договорам с негосударственными пенсионными фондами, имеющими государственную лицензию, учитывались в составе себестоимости как затраты по добровольному страхованию на основании пп. "р" п. 2 Положения N 552. Суммарный размер отчислений на указанные цели, включаемый в себестоимость продукции, не мог превышать 3% обЪема реализуемой продукции.
При этом суммарный размер отчислений на добровольное страхование средств транспорта (водного, воздушного, наземного), имущества, гражданской ответственности организаций -- источников повышенной опасности, гражданской ответственности перевозчиков, профессиональной ответственности не мог превышать 2%љ обЪема реализуемой продукции, а суммарный размер отчислений на страхование работников от несчастных случаев и болезней, медицинское страхование и по договорам с негосударственными пенсионными фондами, имеющими государственную лицензию, -- 1%љ обЪема реализуемой продукции (работ, услуг).
Расходы на обязательное и добровольное страхование работников в 2002 году
С 1 января 2002 года в соответствии со ст. 255 НК РФ расходы на обязательное и добровольное страхование работников выведены из общих затрат по страхованию и включены в состав расходов на оплату труда.
При этом расходы по обязательному страхованию работников, установленному федеральным законодательством, уменьшают налогооблагаемую прибыль без ограничений.
Для целей налогообложения в случае добровольного страхования работников в составе расходов на оплату труда учитываются только платежи по договорам:
долгосрочного страхования жизни, если эти договоры заключаются на срок не менее пяти лет и в течение этого времени не предусматривают страховых выплат, в том числе в виде рент и (или) аннуитетов, в пользу застрахованного лица (за исключением страховой выплаты, предусмотренной в случае смерти застрахованного);
пенсионного страхования или негосударственного пенсионного обеспечения (эти договоры должны предусматривать выплату пожизненной пенсии только после того, как застрахованный получит право на государственную пенсию);
добровольного личного страхования работников, которые заключаются на срок не менее одного года и предусматривают оплату медицинских расходов застрахованного;
добровольного личного страхования, заключаемым на случай смерти застрахованного лица либо утраты им трудоспособности в связи с исполнением должностных обязанностей.
Аналогичный принцип ограничения по срокам действия договоров страхования используется в ст. 213 главы 23 НК РФ "Налог на доходы физических лиц".
Кроме того, для целей налогообложения расходы организаций по договорам добровольного страхования (совокупная сумма платежей (взносов)) принимаются только в установленных пределах:
-- в пределах 12% от суммы расходов на оплату труда -- по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования работников, негосударственного пенсионного обеспечения работников;
-- в пределах 3% от суммы расходов на оплату труда -- по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников;
-- в пределах 10 000 руб. в год на одного застрахованного -- по договорам добровольного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного работника или утраты застрахованным работником трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.
Таблица 1
Сравнительная таблица старых и новых норм налогового учета, касающихся квалификации и признания расходов на добровольное и обязательное страхование работников
Старые нормы (до 01.01.2002) | Новые нормы (с 01.01.2002) |
Добровольное страхование работников согласно Суммарный размер расходов по добровольному страхованию работников (от несчастных случаев и болезней; медицинского страхования; с негосударственными пенсионными фондами) не должен превышать 1% обЪема реализуемой продукции (работ, услуг) | Добровольное страхование работников согласно Установлены три вида нормативов: |
Обязательное страхование работников согласно В соответствии с установленным законодательством порядком | Обязательное страхование работников согласно Без ограничений |
Расходы на обязательное и добровольное страхование имущества в 2002 году
С 1 января 2002 года расходы организации на добровольное страхование имущества разрешено в полном обЪеме включать в состав прочих расходов для целей налогового учета.
Платежи по обязательному страхованию имущества учитываются в целях налогообложения прибыли в пределах страховых тарифов, предусмотренных российским законодательством или международными конвенциями, а в случае их отсутствия -- в размере фактически произведенных расходов.
Таблица 2
Сравнительная таблица старых и новых норм налогового учета, касающихся квалификации и признания расходов на добровольное и обязательное страхование имущества
Старые нормы (до 01.01.2002) | Новые нормы (с 01.01.2002) |
Добровольное страхование имущества согласно Суммарный размер расходов по добровольному страхованию воздушного, водного, наземного транспорта, имущества, гражданской ответственности организаций -- источников повышенной опасности, гражданской ответственности перевозчиков, профессиональной ответственности не должен превышать 2% обЪема реализуемой продукции (работ, услуг) | Добровольное страхование имущества согласно Расходы по добровольному страхованию имущества (средств транспорта, грузов, основных средств производственного назначения, нематериальных активов, незавершенного строительства, товарно-материальных запасов, урожая сельскохозяйственных культур и животных, рисков, связанных со строительно-монтажными работами и иного имущества, используемого для получения дохода) включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат |
Обязательное страхование имущества согласно В соответствии с установленным законодательством порядком | Обязательное страхование имущества согласно Расходы по обязательным видам страхования, установленным законодательством РФ, включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством РФ и требованиями международных конвенций. |
Следует отметить, что в ст. 263 НК РФ четко определено, что расходы на страхование арендованных средств транспорта и основных средств принимаются для целей налогового учета при условии, что эти средства используются для извлечения дохода.
Согласно п. 6 ст. 272 НК РФ затраты по обязательному и добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых взносов. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного налогового периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора.
Другими словами, для целей налогового учета (так же как и в бухгалтерском учете) рекомендуется признавать такие затраты в качестве расходов будущих периодов с последующим равномерным признанием в составе текущих расходов по обычным видам деятельности.
Расходы на рекламу
Основным нормативным документом, регулирующим отношения, возникающие в процессе производства, размещения и распространения рекламы на рынках товаров, работ, услуг, является Федеральный закон от 18.07. 95 N 108-ФЗ "О рекламе".
Согласно ст. 2 настоящегољ Законаљ рекламой признается распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.
Для целей бухгалтерского учета в соответствии с п. 7 и п. 9 ПБУ 10/99љ расходы на рекламу признаются в качестве расходов по обычным видам деятельности в полном обЪеме.
На основании п. 18 ПБУ 10/99 расходы на рекламу признаются в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) при выполнении условий, предусмотренных п. 16 ПБУ 10/99.
Для учета расходов на рекламу организациями (независимо от вида деятельности) применяется счет 44 "Расходы на продажу" Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденного приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
Пример
Аудиторская фирма "Адамант А" оплатила 100-процентную предоплату за размещение 1/32 рекламной информации в трех номерах (NN 2, 3 и 6) журнала "На стол руководителю" в размере 1260 руб., в том числељ НДС -- 210 руб. Номера 2 и 3љ журнала выходят в январе 2002 года, а номер 6 -- в феврале 2002 года.
В бухгалтерском учете аудиторской фирмы были сделаны проводки:
Январь 2002 года
Дебет 60 (субсчет "Расчеты по авансам выданным") Кредит 51
1260 руб. -- перечислена 100-процентная предоплата издательству по счету N 0012 от 09.01.2002;
Дебет 60 ("Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным")
-- 840 руб. -- зачтена часть аванса, перечисленного издательству, относящегося к рекламной информации фирмы "Адамант А", опубликованной в январских номерах журнала (NN 2 и 3) на основании акта приемки-сдачи выполненных работ N 0012/2-3 за январь от 31.01.2002, за экземпляры номеров 2 и 3 журнала "На стол руководителю";
Дебет 44 Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
-- 700 руб. -- отражены расходы на рекламу в январе 2002 года;
Дебет 19 Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
-- 140 руб. -- учтен НДС по оказанным и оплаченным рекламным услугам в соответствии со счетом-фактурой издательства N 0012/2-3 от 31.01.2002;
Дебет 90-2 Кредит 44
-- 700 руб. -- списаны на счет продаж расходы на рекламу в январе;
Дебет 68 (субсчет "НДС") Кредит 19
-- 140 руб. -- принята к вычету из налоговых обязательств сумма НДС, уплаченная в составе рекламных услуг за январь (на основании акта сдачи-приемки N 0012/2-3 от 31.01.2002 и счета-фактуры N 0012/2-3 от 31.01.2002);
Дебет 91 Кредит 68 (субсчет "Налог на рекламу")
-- 35 руб. -- начислен налог на рекламу с суммы фактических рекламных расходов за январь.
На 1 февраля 2001 годаљ в учете рекламодателя -- аудиторской фирмы "Адамант А" -- на счете 60 (субсчете "Расчеты по авансам выданным") будет числиться дебетовый остаток в сумме 420 руб., показывающий стоимость оплаченных, но фактически не оказанных рекламных услуг издательства, приходящийся на февральский номер журнала.
Дебетовый остаток будет числиться до тех пор, пока не будут получены все необходимые документы, подтверждающие факт размещения рекламы (договор на оказание рекламных услуг, акт сдачи-приемки оказанных рекламных услуг, счет, счет-фактура от издательства, экземпляры журналов).
Февраль 2002 года
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками "Кредит 60 (субсчет "Расчеты по авансам выданным")
-- 420 руб. -- зачтена оставшаяся часть аванса, перечисленного издательству и относящегося к рекламной информации фирмы "Адамант А", опубликованной в февральском номере (N 6) журнала на основании акта приемки-сдачи выполненных работ за февраль от 28.02.2002, и за экземпляр N 6 журнала "На стол руководителю";
Дебет 44 Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
-- 350 руб. -- отражены расходы на рекламу в феврале 2002 года;
Дебет 19 Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
-- 70 руб. -- учтен НДС по оказанным и оплаченным рекламным услугам в соответствии со счетом-фактурой издательства N 0012/06 от 28.02.2002;
Дебет 90-2 Кредит 44
-- 350 руб. -- списаны на счет продаж расходы на рекламу в феврале;
Дебет 68 (субсчет "НДС") Кредит 19
-- 70 руб. -- принята к вычету из налоговых обязательств сумма НДС, уплаченная в составе рекламных услуг за февраль (на основании акта сдачи-приемки N 0012/06 от 28.02.2002 и счета-фактуры N 0012/06 от 28.02.2002);
Дебет 91 Кредит 68 (субсчет "Налог на рекламу")
-- 17,5 руб. -- начислен налог на рекламу с суммы фактических рекламных расходов за февраль.
љДля признания расходов на рекламу в качестве расходов по обычным видам деятельности необходимо иметь первичные документы, подтверждающие факт выполнения рекламных работ и услуг.
К таким документам относятся:
договор на оказание рекламных услуг;
протокол согласования цен на рекламные услуги;
документация, предоставляющая право размещения средства наружной рекламы и информации, оформленная в установленном порядке (свидетельство о праве размещения наружной рекламы, паспорт рекламного места, утвержденный дизайн-проект);
акт сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг), подписанный рекламораспространителем и рекламодателем;
счета-фактуры от исполнителя рекламных услуг, оформленные в соответствии с требованиями Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914;
документы, подтверждающие оплату рекламных услуг (платежное поручение, корешок приходного ордера);
материальное подтверждение факта совершения сделки.
В частности, на случай налоговых споров рекомендуется хранить экземпляры печатных средств массовой информации с опубликованными рекламными обЪявлениями, аудио- или видеокассеты с записью рекламы, эфирные справки с указанием дат, времени и продолжительности рекламных сообщений по радио и телевидению и другие свидетельства фактического размещения рекламы.
В соответствии со ст. 21 Закона о рекламе рекламодатель, рекламопроизводитель и рекламораспространитель обязаны хранить материалы или их копии, содержащие рекламу, включая все вносимые в них последующие изменения, в течение года со дня последнего распространения рекламы.
љОсновным учетным документом является акт, подтверждающий факт оказания рекламных услуг, оформленный в соответствии с требованиями, предЪявляемыми к первичным документам, то есть содержащий основные реквизиты: наименование документа (формы), код формы, дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции, единицы измерения хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильности ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).
Для обЪективного (как бухгалтерского, так и налогового) учета планируемых рекламных затрат целесообразно составление предварительной сметы рекламных расходов и оперативный контроль за ее исполнением.
љДля целей налогообложения (до введения в действие главы 25 НК РФ) порядок и условия отнесения на себестоимость расходов на рекламу регулировались пп. "у" п. 2 Положения N 552 и приказом Минфина России от 15.03.2000 N 26н (в редакции от 01.03.2001 N 18н).
Согласно этому приказу, расходы на рекламу -- это расходы организации по целенаправленному информационному воздействию на потребителя для продвижения продукции (работ, услуг) на рынках сбыта.
К расходам организации на рекламу относились расходы на:
разработку, издание и распространение рекламных изделий (иллюстрированных прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т. п.);
разработку, изготовление и распространение эскизов этикеток, образцов оригинальных и фирменных пакетов, упаковки, приобретение, изготовление и распространение рекламных сувениров, образцов выпускаемой продукции и т. д.;
рекламные мероприятия через средства массовой информации (обЪявления в печати, передачи по радио и телевидению);
световую и иную наружную рекламу; на приобретение, изготовление, копирование, дублирование и демонстрацию рекламных кино-, видео-, диафильмов и т. п.; изготовление стендов, муляжей, рекламных щитов, указателей и др.;
хранение и экспедирование рекламных материалов;
участие в выставках, ярмарках, экспозициях; оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов; уценку товаров, полностью или частично потерявших свое первоначальное качество при экспонировании в витринах;
приобретение (изготовление) и распространение призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний;
проведение иных рекламных мероприятий, связанных с деятельностью организации.
Общая величина фактических расходов на рекламу, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, не должна была превышать предельных размеров (от 1,5% до 7,5%), установленных приказом Минфина России от 15.03.2000 N 26н.
В главе 25 НК РФ (так же как и в приказе Минфина России N 26н) дается общее определение рекламных расходов, их перечень и предельный размер.
Согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, учитываются в целях налогообложения в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.
Расходами на рекламу в целях главы 25 НК РФ признаются следующие виды затрат:
расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе обЪявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
С 1 января 2002 года нормы расходов на рекламу изменились.
В соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также прочие виды рекламы, осуществляемые организацией в течение налогового (отчетного) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки. При этом выручка определяется по данным налогового учета, то есть исходя из метода начисления или кассового метода.
Таблица 3
Сравнительная таблица старых и новых норм налогового учета, касающихся квалификации и признания рекламных расходов
Старые нормы (до 01.01.2002) | Новые нормы (с 01.01.2002) |
Подпунктљ "у" п. 2 Положения N 552 љНа себестоимость продукции (работ, услуг) относятся затраты, связанные с рекламой, включая участие в выставках, ярмарках, стоимость образцов товаров, переданных в соответствии с контрактами, соглашениями и иными документами непосредственно покупателям или посредническим организациям бесплатно и не подлежащих возврату, и другие аналогичные затраты. Приказ Минфина России от 15.03.2000 N 26н Общая величина фактических расходов, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, не должна превышать предельных размеров (предельный размер расходов установлен от обЪема выручки от продажи продукции (работ, услуг), включая НДС) : | Подпункт 28 п. 1 ст. 264 НК РФ К прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на рекламу производимых приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ. Пункт 4 ст. 264 НК РФ Расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также прочие виды рекламы, осуществленные в течение налогового (отчетного) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1% выручки, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ. Пунктљ 46 ст. 270 НК РФ Расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также прочие виды рекламы сверх размера расходов, предусмотренных п. 4 ст. 264 НК РФ, не учитываются в целях налогообложения прибыли |
Следует отметить, что нормами ст. 264 НК РФ не предусмотрены такие виды расходов на рекламу, ранее предусмотренные приказом Минфина России от 15.03.2000 N 26н, как:
разработка, издание и распространение рекламных изделий (иллюстрированных прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т. п.);
разработка, изготовление и распространение эскизов этикеток, образцов оригинальных и фирменных пакетов, упаковки, приобретение, изготовление и распространение рекламных сувениров, образцов выпускаемой продукции и т. д.;
на приобретение, изготовление, копирование, дублирование и демонстрацию рекламных кино-, видео-, диафильмов и т. п.;
изготовление муляжей;
хранение и экспедирование рекламных материалов.
Существующая редакция п. 4 ст. 264 НК РФ позволяет предположить, что вышеперечисленные виды затрат относятся к прочим видам рекламы и признаютсяљ в целях налогообложения в размере, не превышающем 1% выручки, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.
Во время подготовки номера в Госдуме находился на рассмотрении проект Федерального закона "О внесении дополнений и изменений во вторую часть Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации". В проекте этого закона содержатся поправкиљ к главе 25 НК РФ, вносящие четкость и однозначность в п. 4 ст. 264 НК РФ.
Однако при сохранении коллизий, пробелов и других недостатков в правовом регулировании налоговых отношений необходимо помнить о том, чтољ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах в соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ толкуются в пользу налогоплательщика.љ Это позволяет налогоплательщикам в случае неустранимых сомнений, противоречий и неясностей поступать наиболее выгодным для себя образом.
Следовательно, данная норма Налогового кодекса может непосредственно применяться организациями для своей защиты в судебном порядке.
[1] Начало.љ Продолжение см. в следующем номере. -- Примечание редакции
[2] Подробнее об этом см. статью М.В. Романовой "Организация решила застраховаться:", "РНК", 2001, N 12, -- Примечание редакции.http://www.rnk.ru
Начать дискуссию