Вопрос: ОАО просит дать разъяснение по вопросу налогообложения расходов на освоение природных ресурсов в период переоформления лицензий в связи с реорганизацией юридического лица в форме выделения.
В рамках проводимой реорганизации Общества в форме выделения вновь образуемой организации передается часть лицензионных участков, обязательств, имущество, необходимое для разработки переданных участков.
Согласно ст. 17.1 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 г. N 2395- 1 "О недрах" (далее - Закон) при переходе права пользования участком недр при реорганизации в форме выделения лицензия на пользование участком недр (далее - лицензия) подлежит переоформлению.
До переоформления лицензий по отчуждаемым участкам недр добыча природных ископаемых ведется вновь образуемой организацией на основании договора об оказании услуг по добыче сырья с Обществом, которому принадлежит право собственности на добытое сырье.
Из анализа ст.ст. 11, 12, 17.1 Закона следует, что лицензия выдается на конкретный субъект предпринимательской деятельности либо переоформляется компетентным органом в строго установленном порядке.
Согласно позиции Минфина РФ, изложенной в письме от 18.09.2008 N 03-06-06-01/23, а также позиции Федерального агентства по недропользованию, изложенной в письме от 25.08.2008 N В6-06- 28/7039 права и обязанности пользователя недр возникают с момента государственной регистрации лицензии на пользование участками недр (ст. 9, 10 Закона).
Следовательно, с нашей точки зрения, до момента переоформления лицензии, последняя будет распространять свое действие на реорганизуемое Общество.
В соответствии со ст. 252 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
При этом такие расходы должны отвечать следующим условиям:
- экономическая оправданность;
- документальная подтвержденность;
- направленность на получение дохода организации.
Согласно п. 2.1 ст. 252 НК РФ расходами вновь созданных и реорганизованных организаций также признаются расходы, предусмотренные, в том числе ст. 261 НК РФ, осуществленные (понесенные) реорганизуемыми организациями в той части, которая не была учтена ими при формировании налоговой базы.
Согласно п. 1 ст. 261 НК РФ к расходам на освоение природных ресурсов относятся расходы на поиск и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями.
Таким образом, НК РФ четко указывает на необходимость наличия у налогоплательщика лицензии для документального подтверждения факта понесенных им затрат на освоение природных ресурсов, предусмотренных ст. 261 НК РФ и отнесения таковых на налогооблагаемую прибыль.
Следовательно, с нашей точки зрения, до момента государственной перерегистрации лицензии на вновь созданное юридическое лицо расходы, предусмотренные ст. 261 НК РФ, учитываются при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль реорганизуемым Обществом.
На основании вышеизложенного просим дать заключение относительно правомерности изложенной позиции об учете расходов, предусмотренных ст. 261 НК РФ, при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль реорганизуемым Обществом до момента переоформления лицензии на вновь созданное юридическое лицо.
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросу признания в целях налогообложения прибыли расходов на освоение природных ресурсов в период переоформления лицензии на пользование участками недр в связи с реорганизацией юридического лица и сообщает следующее.
В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пункту 1 статьи 261 Кодекса к расходам на освоение природных ресурсов относятся расходы на поиск и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями.
Согласно статье 11 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон) предоставление недр в пользование оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, которая удостоверяет право пользования участком недр в определенных границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении владельцем заранее оговоренных условий.
При этом в соответствии со статьей 9 Закона права и обязанности пользователя недр возникают с даты государственной регистрации лицензии на пользование участком недр.
В соответствии со статьей 17.1 Закона при реорганизации юридического лица - пользователя недр путем его разделения или выделения из него другого юридического лица в соответствии с законодательством Российской Федерации, если вновь созданное юридическое лицо намерено продолжать деятельность в соответствии с лицензией на пользование участком недр, предоставленной прежнему пользователю недр, право пользования участками недр переходит к другому субъекту предпринимательской деятельности.
При переходе права пользования участком недр лицензия на пользование участком недр подлежит переоформлению. В этом случае условия пользования участком недр, установленные прежней лицензией, пересмотру не подлежат.
Исходя из изложенного, до момента государственной перерегистрации лицензии на пользование участком недр на вновь созданное в ходе реорганизации юридическое лицо расходы, предусмотренные статьей 261 Кодекса, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль реорганизуемым юридическим лицом.
Заместитель директора Департамента
С.В. Разгулин