Вопрос: Банк просит Вас дать разъяснения по порядку определения финансового результата от реализации основных средств при использовании линейного метода начисления амортизации.
В соответствии с п. 1 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу Главы 25 НК РФ, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой, начисленной за период эксплуатации амортизации.
Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено Банком безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации, как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п.п. 8 и 20 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.
Учетной политикой Банка для целей налогообложения закреплено право на использование положений п. 9 ст. 258 НК РФ, позволяющих включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере 10 процентов (30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также 10 процентов (30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ (далее - амортизационная премия).
Для определения суммы начисленной за период эксплуатации амортизации Банк руководствуется порядком расчета сумм амортизации при применении линейного метода начисления амортизации, установленным ст. 259.1 НК РФ.
В соответствии с нормой абзаца 3 п. 9 ст. 258 НК РФ основные средства, по которым применена амортизационная премия, включаются в амортизационные группы по своей первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии, отнесенной на расходы отчетного (налогового) периода. Банк полагает, что данный порядок учета не свидетельствует об изменении первоначальной стоимости основных средств, а лишь исключает возможность повторного списания стоимости основного средства, учтенной в составе расходов в виде амортизационной премии, через амортизационные отчисления. Доказательством такого утверждения также является прямая норма п. 2 ст. 257 НК РФ, закрепляющая возможность изменения первоначальной стоимости основных средств исключительно в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации основных средств Банк вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость основных средств, определяемую в порядке, установленном п. 1 ст. 257 НК РФ.
При этом согласно положениям абзаца 3 п. 9 ст. 258 НК РФ в случае реализации ранее чем по истечении пяти лет с момента введения в эксплуатацию основных средств, в отношении которых Банком были применены положения НК РФ о списании на расходы сумм амортизационной премии, соответствующие суммы расходов подлежат восстановлению и включению в налоговую базу по налогу на прибыль. Указанное требование распространяется в отношении основных средств, введенных в эксплуатацию начиная с 01.01.2008 г. и реализованных после 01.01.2009 г.
Учитывая вышеизложенное, полагаем, что при определении финансового результата от реализации основных средств, условия которой требуют восстановления ранее списанной на расходы амортизационной премии в соответствии с положениями п. 9 ст. 258 НК РФ, налоговая база определяется как доходы от реализации, уменьшенные на остаточную стоимость, исчисленную в соответствии с методикой, установленной п. 1 ст. 257 НК РФ. В связи с тем, что восстановление амортизационной премии в соответствии с положениями п. 9 ст. 258 НК РФ свидетельствует об утере Банком права на применение ускоренного режима списания на расходы затрат на приобретение основных средств, то никаких корректировок в отношении сумм амортизационной премии в налоговом учете больше не осуществляется.
Аналогичный порядок определения финансового результата применяется также и в отношении реализации основных средств, условия которой не требуют восстановления и признания в доходах амортизационной премии в соответствии с п. 9 ст. 258 НК РФ. Однако во избежание риска повторного учета сумм амортизационной премии в уменьшении налогооблагаемой базы в составе остаточной стоимости, исчисленной по правилам п. 1 ст. 257 НК РФ, полагаем, что финансовый результат от реализации рассматриваемых в настоящем абзаце основных средств должен быть дополнительно увеличен на сумму ранее списанной на расходы амортизационной премии.
Просим подтвердить или опровергнуть позицию Банка, заключающуюся в необходимости увеличения финансового результата от реализации основных средств, условия которой не удовлетворяют требованиям абзаца 3 п. 9 ст. 258 НК РФ, на сумму ранее списанной на расходы амортизационной премии во избежание риска двойного учета такой суммы в уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо от 18 мая 2009 г. N 04-5/244 по вопросу о порядке определения финансового результата от реализации амортизируемого основного средства и сообщает следующее.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 257 Кодекса остаточная стоимость основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации.
Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.
На основании пункта 9 статьи 258 Кодекса налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Кодекса.
Если налогоплательщик использует указанное право, соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов отчетного (налогового) периода.
В случае реализации ранее чем по истечении пяти лет с момента введения в эксплуатацию основных средств, в отношении которых были применены положения абзаца 2 пункта 9 статьи 258 Кодекса, суммы расходов, включенных в состав расходов очередного отчетного (налогового) периода в соответствии с абзацем 2 пункта 9 статьи 258 Кодекса, подлежат восстановлению и включению в налоговую базу по налогу.
Учитывая изложенное, по нашему мнению, при определении финансового результата от реализации ранее чем по истечении пяти лет с момента введения в эксплуатацию основных средств, в отношении которых применялись вышеуказанные нормы статьи 258 Кодекса, налоговая база определяется как доходы от реализации, уменьшенные на остаточную стоимость, исчисленную в соответствии с положениями статьи 257 Кодекса. При этом, в целях расчета остаточной стоимости основного средства, в качестве значения его первоначальной стоимости принимается первоначальная стоимость, по которой основное средство было принято к учету, т.е. сумма расходов на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором основное средство пригодно для использования.
Сумма восстановленной амортизационной премии должна быть включена в состав внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Заместитель директора Департамента
С.В. Разгулин
Вот это удача! Да это же отличный шанс стать первым, кто прокомментирует!
Упс, комментировать могут только зарегистрированные пользователи, пожалуйста, авторизуйтесь.