Резолютивная часть постановления объявлена 2 февраля 2010 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 2 февраля 2010 г.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Драбо Т.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Металл-Актив" - Грибковой С.Ю. (доверенность от 01.02.2010), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Ростовской области - Кабачека М.И. (доверенность от 01.04.2009), в отсутствие заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного заседания (уведомление N 61644), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Ростовской области на решение Арбитражного суда Ростовской области от 24.09.2009 (судья Соловьева М.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2009 (судьи Шимбарева Н.В., Винокур И.Г., Гиданкина А.В.) по делу N А53-12746/2009, установил следующее.
ООО "Металл-Актив" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Первомайскому району г. Ростова-на-Дону (правопредшественник Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Ростовской области) (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) от 31.03.2009 N 03/1-4150 в части доначисления 2 025 049 рублей налога на прибыль, 650 540 рублей налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих пеней и штрафов и отказа в возмещении 566 031 рубля НДС; решения Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области (далее - управление) в части оставления в силе решения налоговой инспекции от 31.03.2009 N 03/1-4150 в указанной части (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением от 24.09.2009, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 30.11.2009, суд признал незаконными решение налоговой инспекции от 31.03.2009 N 03/1-4150 в части доначисления 2 025 049 рублей налога на прибыль, соответствующей пени, 296 981 рубля штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), 650 540 рублей НДС, соответствующей пени, 130 116 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса, отказа в возмещении 566 031 рубля НДС; решение управления от 20.05.2009 N 15-14/1354 в части оставления в силе решения налогового органа от 31.03.2009 N 03/1-4150 в указанной части. Судебные акты мотивированы тем, что налоговый орган неправомерно произвел расчет стоимости аренды земельного участка по ул. Орской, 23"а" на основании сведений о стоимости аренды по ул. Вавилова, 62/1. Стоимость аренды участков не является сопоставимой. Вывод налоговой инспекции о заключении договора вещевого займа является необоснованным, так как до вынесения оспариваемого решения обществом представлены документы, подтверждающие заключение договора хранения. Налоговый орган не представил суду доказательства о том, что хозяйственные операции по получению обществом у индивидуального предпринимателя Курашкиной Н.И. товаров отражены заявителем в бухгалтерском учете как товарный заем.
В кассационной жалобе налоговая инспекция просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований. По мнению налогового органа, доход в виде безвозмездно полученных имущественных прав подлежит включению в состав внереализационных доходов на основании пункта 8 статьи 250 Кодекса. В связи с отсутствием данных о рыночной стоимости аренды 1 кв. м площадки для хранения металлопроката налоговая инспекция использовала стоимость 1 кв. м площадки, арендуемой обществом по ул. Вавилова, 62/1. В нарушение статей 146, 153, 154, 173 и 174 Кодекса общество не начислило и не уплатило в бюджет 351 096 рублей и 865 475 рублей НДС за 2006 и 2007 годы при реализации товара (металлоизделий). В отношении товарного займа применяется общий порядок исчисления НДС. Ссылка общества на расторжение договора займа и заключение договора хранения неправомерно принята судами, поскольку полученные товарно-материальные ценности общество приходовало по Дт счета 41 "Товары" в корреспонденции со счетом 76.5, а не на забалансовом счете 002 "ТМЦ, принятые на ответственное хранение". Операции по выдаче, а также возврату товарного займа подлежат налогообложению НДС.
В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, полагая, что они приняты в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налога на прибыль, НДС, налога на имущество, транспортного налога, земельного налога, единого социального налога, страховых и накопительных взносов на обязательное пенсионного страхование за период с 17.02.2005 по 31.12.2007, налога на доходы физических лиц - по 31.07.2008. По итогам проверки налоговый орган составил акт от 06.03.2009 N 03/1-3007.
Рассмотрев материалы проверки и возражения общества, налоговая инспекция вынесла решение от 31.03.2009 N 03/1-4150 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Кодекса в сумме 436 869 рублей, по статье 123 Кодекса в размере 3 732 рублей. Указанным решением налоговая инспекция доначислила обществу 2 034 450 рублей налога на прибыль и 516 903 рубля пени, 650 542 рубля НДС и 111 897 рублей пени, 4 208 рублей налога на доходы физических лиц, а также уменьшила к возмещению НДС в размере 689 322 рублей.
Решением от 20.05.2009 N 15-14/1354 управление изменило решение налогового органа от 31.03.2009 N 03/1-4150 в части неуплаты 123 291 рубля НДС, соответствующих пени и штрафа, в остальной части оставило решение налоговой инспекции без изменения.
В соответствии со статьями 137 и 138 Кодекса общество, не согласившись с указанными решениями в части, обратилось в арбитражный суд с заявлением.
Удовлетворяя требование общества в части признания незаконным доначисления 2 025 049 рублей налога на прибыль, соответствующих пени и штрафа по внереализационным доходам в виде безвозмездно полученных имущественных прав, судебные инстанции правомерно руководствовались следующим.
В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 248 Кодекса к доходам относятся также внереализационные доходы. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 Кодекса, с учетом положений главы 25 Кодекса. Внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 Кодекса (пункт 8 статьи 250 Кодекса). При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 Кодекса, но не ниже определяемой в соответствии с указанной главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
Согласно пункту 1 статьи 689 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
Налоговая инспекция установила, что в нарушении пункта 8 статьи 250 Кодекса общество не исчисляло доход от безвозмездного использования площадей под хранение металлопроката по адресу: г. Ростов-на-Дону, ул. Орская, 23"а". В ходе проведения проверки налоговая инспекция направила запросы в территориальный орган Федеральной службы государственной статистики Ростовской области и Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области о предоставлении информации о рыночной стоимости аренды 1 кв. м площадки для хранения металлопроката. В соответствии с полученными ответами указанные организации такой информацией не располагают.
Налоговый орган произвел расчет стоимости аренды земельного участка на ул. Орской, 23 "а" на основании сведений о стоимости аренды открытой площадки под складирование материалов по ул. Вавилова, 62/1, которую общество арендует у ООО "КавСанТехМонтаж". Расчет внереализационных доходов налоговая инспекция произвела исходя из всей площади участка (4 092 кв. м) ввиду отсутствия какой-либо перегородки.
Исследовав представленные в материалы дела доказательства, судебные инстанции пришли к обоснованному выводу о том, что расчет внереализационного дохода общества от безвозмездного использования им открытой площадки под хранение металлопроката произведен налоговым органом с нарушением порядка и принципа определения цены, установленных статьей 40 Кодекса. Названные в статье 40 Кодекса методы могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) или соответствующей информации, необходимой для определения рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4 - 11 статьи 40 Кодекса. Доказательства того, что налоговая инспекция применила при расчетах рыночную цену не представлены.
Суды правильно указали, что стоимость аренды земельных участков по ул. Орской, 23"а" и по ул. Вавилова, 62/1 не является сопоставимой, поскольку данные участки находятся в разных районах города. Улица Орская находится на окраине города, следовательно, рыночная стоимость аренды по улице Орской значительно ниже ее рыночной стоимости по улице Вавилова.
В нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговая инспекция не доказала обоснованность включения в состав внереализационных доходов общества 8 437 704 рублей (2 250 600 рублей - за 2005 год, 2 946 240 рублей - за 2006 год, 3 240 864 рублей - за 2007 год).
Основанием для доначисления обществу 650 540 рублей НДС и отказа в возмещении 566 031 рубля налога послужил вывод налогового органа о занижении обществом налогооблагаемой базы при расчете НДС в 2006 и 2007 годах (351 096 рублей и 865 475 рублей).
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав, признаются объектами обложения НДС.
В силу пункта 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
В целях главы 21 Кодекса передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).
Согласно пункту 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Следовательно, гражданским законодательством предусмотрена возвратная правовая природа полученных заемщиком по договору займа денежных средств.
Суд апелляционной инстанции правильно указал, что товарный заем как хозяйственная операция может включать в себя две операции по реализации товара: передача товара заемщику (в таком случае объект налогообложения НДС возникает у займодавца) и возврат товара займодавцу (в таком случае объект налогообложения НДС возникает у заемщика).
Согласно договору займа от 03.04.2006 общество является заемщиком. Следовательно, НДС мог быть начислен только на операцию по возврату товаров, поскольку только в этом случае общество товар реализует, а не покупает. Между тем налоговая база по НДС определена налоговым органом на основе количества переданного обществу в заем товара. Суд апелляционной инстанции сделал обоснованный вывод о том, что получение товаров заемщиком (обществом) по договору товарного займа не может являться реализацией.
Суды установили, что договор вещевого займа от 03.04.2006 расторгнут сторонами на основании дополнительного соглашения от 04.04.2006, а 05.04.2006 заключен договор хранения, согласно которому индивидуальный предприниматель Курашкина Н.И. является поклажедателем, а общество - хранителем. В подтверждении передачи товара общество представило товарные накладные формы ТОРГ-12, акты приема на хранения и сдачи с хранения.
В подпункте "д" пункта 2.1 договора от 05.04.2006 указано, что принятые на хранение вещи могут смешиваться с вещами того же рода и качества других поклажедателей и хранителя (хранение с обезличением), в связи с чем судебные инстанции сделали правильный вывод о том, что договор хранения заключен в соответствии со статьей 890 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Поскольку до вынесения решения общество представило в налоговую инспекцию документы, подтверждающие заключение договора хранения, вывод налоговой инспекции о заключении обществом договора вещевого займа является необоснованным, на что правильно указали суды.
Налоговый орган в обоснование своей позиции ссылается на то, что в бухгалтерском учете полученные товарно-материальные ценности общество приходовало по Дт счета 41 "Товары" в корреспонденции со счетом 76,5, а не учитывало на забалансовом счете 002 "ТМЦ, принятые на ответственное хранение", также как и передачу товаров в адрес индивидуального предпринимателя Курашкиной Н.И. отражало по Дт счета 76,5 в Кт счета 41.
Суды оценили представленные в материалы дела доказательства (в том числе оборотно-сальдовые ведомости) в соответствии с требованиями главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и сделали правильный вывод о том, что налоговая инспекция не доказала, что хозяйственные операции по получению обществом у индивидуального предпринимателя Курашкиной Н.И. товаров отражены заявителем в бухгалтерском учете как товарный заем.
На основании изложенного суды правомерно признали решения налоговой инспекции и управления незаконными в части доначисления обществу 650 540 рублей НДС, соответствующих пени и штрафа и отказа в возмещении 566 031 рубля налога.
Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, всесторонне, полно и объективно исследованных судебными инстанциями. Согласно статье 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная инстанция не вправе переоценивать доказательства, которые были предметом исследования в судах первой и апелляционной инстанций.
Нормы права при разрешении спора применены судами правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 24.09.2009 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2009 по делу N А53-12746/2009 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Л.Н.ВОЛОВИК
Судьи
Т.Н.ДРАБО
Л.А.ЧЕРНЫХ