резолютивная часть постановления объявлена 20 мая 2010 года
постановление изготовлено в полном объеме 21 мая 2010 года
Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Поликарпова Е.В.,
судей Комковой Н.М., Перминовой И.В.,
рассмотрев в судебном заседании при участии индивидуального предпринимателя Нургалиева Юрия Исмагиловича и представителя предпринимателя Жестокова Ю.Б. (доверенность от 04.06.2009), представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ханты - Мансийскому автономному округу-Югре Козловой Т.П. (доверенность от 05.10.2009), Аксеновой З.Н. (доверенность от 07.07.2009 N 03-01) кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ханты - Мансийскому автономному округу - Югре на решение Арбитражного суда Ханты - Мансийского автономного округа - Югры от 22.09.2009 (судья Членова Л.А.) и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15.02.2010 (судьи Рыжиков О.Ю., Киричек Ю.Н., Иванова Н.Е.) по делу N А75-6191/2009 по заявлению индивидуального предпринимателя Нургалиева Юрия Исмагиловича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ханты - Мансийскому автономному округу - Югре о признании недействительным решения в части,
установил:
индивидуальный предприниматель Нургалиев Юрий Исмагилович (далее - ИП Нургалиев Ю.И., Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ханты - Мансийскому автономному округу - Югре (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 10.03.2009 N 12-27/37, за исключением требования об уплате недоимки по единому налогу на вмененный доход (далее - ЕНВД) за 4 квартал 2007 года в сумме 15 411 руб., штрафа в сумме 3 082, 20 руб., пени в сумме 2 377,09 руб.
Решением Арбитражного суда Ханты - Мансийского автономного округа - Югры от 22.09.2009 заявленные Предпринимателем требования удовлетворены.
Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15.02.2010 решение суда изменено, заявленные требования удовлетворены частично.
Суд признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ханты - Мансийскому автономному округу - Югре от 10.03.2009 N 12-27/37 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить: налог на доходы физических лиц в сумме 792 142 руб., в том числе: 248 865 руб. - за 2005 год, 95 443 руб. - за 2006 год, 347 834 руб. - за 2007 год; пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 176 126 руб. 33 коп., а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 1 566444 руб. 03 коп., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 170 297 руб. 34 коп; единый социальный налог в сумме 183 830руб., в том числе 66 686 руб. - за 2005 год, 36 047 руб. - за 2006 год, 70 915 руб. - за 2007 год, пени по единому социальному налогу в сумме 37 981 руб. 54 коп., а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 361 752 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 39 859 руб. 60 коп.; налог на добавленную стоимость в сумме 2 334 827 руб., в том числе; 349 283 руб. - за 2005 год, 799 728 руб., - за 2006 год, 1 185 816 руб. - за 2007 год; пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 691 898 руб. 03 коп., а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 3 960 536 руб. 10 коп., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 406 791 руб. 20 коп.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также на несоответствие выводов судов обстоятельствам дела, просит отменить решение и постановление судов и принять новый судебный акт.
Податель жалобы считает, что судами неправильно применены положения статей 346.26, 346.27 НК РФ, дана неверная оценка обстоятельствам дела, касающимся осуществления Предпринимателем продажи товаров по договорам поставки, а также деятельности по передаче в аренду автомобильного транспорта с экипажем с точки зрения возможности применения налогоплательщиком в отношении спорных операций системы налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход.
В отзыве на кассационную жалобу Предприниматель считает доводы жалобы несостоятельными, а судебные акты - законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.
В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, поскольку иное не предусмотрено АПК РФ.
Судами при производстве по делу установлены следующие обстоятельства.
Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ИП Нургалиева Ю.И. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: единого налога на вмененный доход; налога на доходы физических лиц, уплачиваемого предпринимателем; налога на доходы физических лиц, удерживаемого с физических лиц; страховых взносов на обязательное пенсионное страхование; единого социального налога; налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.
По результатам налоговой проверки составлен акт от 04.02.2009 N 4 и принято решение от 10.03.2009 N 12-27/37 о привлечении Предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Предпринимателю доначислены: единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД) в сумме 15 411 руб.; налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 879 159 руб.; единый социальный налог (далее - ЕСН) в сумме 212 123 руб.; налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2 458 082 руб., пени в общей сумме 982 785,76 руб., а также штрафы по пункту 2 статьи 119 НК РФ, пункту 1 статьи 122 НК РФ на общую сумму 6 652 755 руб.
Предпринимателем на оспариваемое решение подана апелляционная жалоба.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре от 18.05.2009 N 15/283 жалоба признана необоснованной, решение Инспекции было утверждено.
ИП Нургалиев Ю.И., считая, что решение налогового органа нарушает его права и законные интересы, обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры.
Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены или изменения принятых по делу судебных актов.
Основанием для доначисления налоговым органом сумм НДС, НДФЛ, ЕСН послужили выводы налогового органа о необоснованном применении Предпринимателем системы налогообложения в виде ЕНВД по операциям реализации товара юридическим лицами и индивидуальным предпринимателям на основании заключенных договоров поставки, с выставлением счетов-фактур, получением оплаты через расчетный счет, а также по услугам, связанным с передачей автомобильного транспорта в аренду с экипажем, как не подпадающих под налогообложение ЕНВД.
Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные ИП Нургалиевым Ю.И. требования, пришел к выводу, что продажа товаров производилась Предпринимателем в рамках договоров розничной купли-продажи (статья 492 Гражданского кодекса Российской Федерации) и в силу пункта 2 статьи 346.26 НК РФ является одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется ЕНВД.
В части осуществления деятельности по сдаче автомобильного транспорта в аренду с экипажем, суд первой инстанции пришел к выводу, что представленные документы свидетельствуют об осуществлении налогоплательщиком деятельности по обеспечению грузовых перевозок автомобильным транспортом, в отношении которой Предприниматель также вправе применять систему налогообложения в виде ЕНВД.
Кроме того, указал, что при исчислении сумм налогов за 2005 год налоговый орган исходил исключительно из полученного Предпринимателем дохода от торговли по безналичному расчету и сдачи автомобиля в аренду (с экипажем), не учитывая, по причине отсутствия раздельного учета, первичной документации, сведений о сумме выручки от розничной торговли, расходов, понесенных при осуществлении указанных видов деятельности, то есть не воспользовался правом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не применил расчетный метод и исчислил суммы налогов иным способом, не обеспечивающим достоверность финансовых показателей деятельности Предпринимателя.
Суд первой инстанции также указал на то, что налоговым органом не исследовался вопрос о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность либо исключающих ее, в частности, не принял во внимание, что Предприниматель является инвалидом.
Суд апелляционной инстанции, изменяя решение суда первой инстанции в части продажи Предпринимателем подакцизных товаров, что не относится к деятельности, облагаемой ЕНВД, согласился с оспариваемыми кассационной жалобой выводами суда о правомерном применении налогоплательщиком системы ЕНВД в отношении реализации товаров юридическим лицам и предпринимателям, оказания автотранспортных услуг в виде передачи автомобильного транспорта в аренду (с экипажем) для перевозки грузов.
Суд кассационной инстанции, поддерживая данные выводы судов, исходит из следующего.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.
В статье 492 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что под розничной торговлей понимается отчуждение покупателям товаров для личного, семейного, домашнего и иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Вместе с тем понятие "розничная торговля", содержащееся в статье 492 Гражданского кодекса Российской Федерации, отличается от определения розничной торговли, данного в НК РФ.
В статье 346.27 НК РФ в редакции до 1 января 2006 года под розничной торговлей подразумевалась торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.
С 1 января 2006 года Федеральным законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ введена в действие новая редакция статьи 346.27 НК РФ, которая признала розничной торговлей продажу товаров по договорам розничной купли-продажи независимо от формы расчетов.
До вступления названной редакции закона в силу по вопросу применения статьи 346.27 НК РФ финансовыми и налоговыми органами давались противоречивые разъяснения, поэтому письмом Министерства финансов Российской Федерации от 15.09.2005 N 03-11-02/37 налоговым органам предоставлена возможность не производить перерасчет налоговых обязательств за 2003 - 2005 годы в случае, если налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход применялись различные формы расчетов за товары при розничной торговле.
К розничной торговле не относится реализация товаров в соответствии с договорами поставки.
Согласно статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Из пункта 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 следует, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Таким образом, определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является цель товаров организациями и физическими лицами. Основным критерием, отличающим розничную торговлю, подпадающую под действие ЕНВД, от иной торговли (оптовой), является использование юридическими лицами приобретенных товаров для последующего использования в предпринимательской деятельности (переработки, дальнейшей реализации) для извлечения дохода.
Судами установлено и из материалов дела усматривается, что конечная цель использования приобретенного у Предпринимателя товара юридическими лицами и предпринимателями налоговым органом не исследовалась, доказательств того, что основным видом деятельности покупателей запчастей по договорам поставки является ремонт автотранспортных средств для третьих лиц либо продажа автозапчастей, либо иная предпринимательская деятельность, для осуществления которой автозапчасти приобретены у Предпринимателя, не представлено.
Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные доказательства в совокупности и взаимной связи, суды пришли к правильному выводу, что наличие договоров купли-продажи товара, названных договорами поставки, безналичный порядок оплаты, выставление счетов-фактур без выделения сумм НДС, статус покупателя (юридическое лицо, предприниматель) не исключают возможность квалификации сделок, заключенных ИП Нургалиевым Ю.И., как сделок розничной купли - продажи.
Судом первой инстанции правильно указано, что в договорах поставки, имеющихся в материалах дела, отсутствуют условия о цене договора, не указан ассортимент, количество товара, сроки поставки, иные существенные условия договора, что не позволяет расценивать сделки в качестве договоров поставки по причине несоответствия их требованиям главы 30 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Следовательно, ИП Нургалиев Ю.И. правомерно применял систему налогообложения в виде ЕНВД по указанным операциям.
Кассационная жалоба по данному эпизоду удовлетворению не подлежит.
Одним из оснований для привлечения Предпринимателя к налоговой ответственности послужило, в том числе, сдача ИП Нургалиевым Ю.И. автомобильного транспорта в аренду (с экипажем).
Согласно статье 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
Судами установлено, что Предприниматель в проверяемом периоде заключил с ООО "АРГУС - Нягань" договор аренды грузового автомобиля марки КАМАЗ - 53212 с предоставлением экипажа для его управления и технической эксплуатации, который использовался для доставки грузов (продуктов питания) со складов до пунктов горячего питания в пределах города Нягани и на Ем - Еговское и Талинское месторождения. При этом предрейсовый осмотр автомобиля осуществлялся за счет Предпринимателя по договору, заключенному ИП Нургалиевым Ю.И. с ООО "Анкор"; медицинский осмотр водителя также проводился за счет ИП Нургалиева Ю.И. по договору с ММУ "Городская поликлиника N 2" и ООО "Анкор"; путевые листы грузового автомобиля выписывались ИП Нургалиевым Ю.И.; оплата труда водителя производилась ИП Нургалиевым Ю.И.
Сведений о том, что ООО "АРГУС - Нягань" само выступало в качестве перевозчика, материалы дела не содержат.
В ходе выездной проверки налоговый орган пришел к выводу, что данный вид деятельности не относится к оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов и пассажиров, в связи с чем не подпадает под действие главы 26.3 НК РФ.
Суды, проанализировав положения главы 26.3 НК РФ, статей 11, 148 НК РФ, Общероссийский классификатор видов экономической деятельности, продукции и услуг (ОК - 004 - 93), утвержденный Постановлением Госстандарта России от 06.08.1993 N 17, статьи 785, 632 - 641 Гражданского кодекса Российской Федерации, разъяснения, изложенные в письме Минфина России от 23.03.2007 N 03-11-04/3/76, не согласились с позицией налогового органа, в связи с чем пришли к выводу, что в настоящем случае деятельность Предпринимателя относится к деятельности по обеспечению грузовых перевозок автомобильным транспортом, следовательно, ИП Нургалиев Ю.И. вправе применять систему налогообложения в виде ЕНВД.
Кассационная инстанция считает, что при отсутствии в законодательстве о налогах и сборах определения понятия "оказание автотранспортных услуг" суды правомерно руководствовались приведенными правовыми нормами, в том числе Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг, в связи с чем обоснованно признали ИП Нургалиева Ю.И. плательщиком ЕНВД в отношении указанного вида деятельности, а доначисление НДС, ЕСН, НДФЛ по данному основанию - незаконным.
Кроме того, судами установлено, что при исчислении сумм налогов за 2005 год, подлежащих уплате по общей системе налогообложения, Инспекция определяла доход исключительно из полученного Предпринимателем денежных средств по безналичному расчету и сдачи автомобиля в аренду с экипажем; расходы Предпринимателя при осуществлении данных видов деятельности не были учтены налоговым органом (по причине отсутствия раздельного учета, первичной документации, сведений о сумме выручки от розничной торговли).
Судами установлено, что налоговый орган, признав отсутствие у налогоплательщика права на применение режима налогообложения с применением ЕНВД, доначислил суммы НДФЛ, ЕСН, НДС без учета права Предпринимателя на уменьшение налогооблагаемой базы на суммы понесенных расходов при осуществлении предпринимательской деятельности и применения налоговых вычетов.
Как обоснованно указано судами, такой порядок исчисления налога противоречит указанным нормам материального права.
В связи с изложенным следует признать правомерными также выводы судов первой и апелляционной инстанций о неиспользовании Инспекцией возможности применения положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, согласно которым налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Налоговый орган не воспользовался правом, предусмотренным данной нормой, не применил расчетный метод и исчислил суммы НДФЛ, НДС, ЕСН иным способом, не обеспечивающим достоверность финансовых показателей деятельности Предпринимателя.
Данные выводы судов кассационной жалобой не опровергнуты.
Доначисляя налоги по общей системе налогообложения, Инспекция исходила также из того, что Предпринимателем осуществлялась реализация подакцизных товаров.
Апелляционным судом установлено, что ИП Нургалиев Ю.И. в проверяемый период осуществлял торговлю моторными/машинными маслами для автотранспорта, которые в силу пункта 9 статьи 181 НК РФ относятся к подакцизным товарам.
Согласно статье 346.27 НК РФ к розничной торговле не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 НК РФ.
В связи с чем суд апелляционной инстанции пришел к выводу об обоснованности доначисления налоговым органом НДФЛ в сумме 89 017 руб., пени по НДФЛ в сумме 20 644,23 руб., ЕСН в сумме 38 475 руб., пени по ЕСН в сумме 9 086,25 руб., НДС в сумме 123 255 руб., пени по НДС в сумме 44 672,32 руб.
При этом судом установлено, что, привлекая ИП Нургалиева Ю.И. к налоговой ответственности, Инспекция не исследовала вопрос о наличии смягчающих ответственность обстоятельств.
Вместе с тем, из материалов дела усматривается, что ИП Нургалиев Ю.И. является инвалидом, в период с 31.10.2002 по 18.12.2008 находился на второй группе инвалидности, с 18.12.2008 по 01.01.2010 ему присвоена третья группа инвалидности.
Апелляционный суд, проанализировав представленные доказательства, свидетельствующие о наличии смягчающих обстоятельств, уменьшил сумму штрафа в три раза, признав правомерным решение налогового органа в части штрафов по пункту 1 статьи 122 и пункту 2 статьи 119 НК РФ по налогам, доначисленным в связи с реализацией Предпринимателем подакцизных товаров.
Выводы суда не противоречат положениям статей 112, 114 НК РФ.
Доводы налогового органа о необоснованном уменьшении судом размера налоговых санкций кассационной инстанцией отклоняются, поскольку направлены на переоценку обстоятельств дела и исследованных судом доказательств, что в силу статьи 286 АПК РФ недопустимо в суде кассационной инстанции.
Ссылка налогового органа на наличие арифметических ошибок в постановлении апелляционного суда как основание к отмене судебного акта кассационной инстанцией отклоняется, поскольку они могут быть исправлены, в том числе и по ходатайству лица, участвующего в деле, в соответствии с частью 3 статьи 179 АПК РФ путем вынесения судом соответствующего определения.
Довод налогового органа о неисследованности судами обеих инстанций обстоятельств дела в части осуществления налогоплательщиком торговой деятельности в 4 квартале 2007 года и установления факта занижения налогооблагаемой базы по ЕНВД на 102 743 руб. кассационной инстанцией не может быть принят во внимание, поскольку доначисление налога, пени, штрафа по данному основанию ИП Нургалиевым Ю.И. не обжаловалось, предметом спора не являлось.
Таким образом, основания для отмены или изменения принятых по настоящему делу судебных актов отсутствуют.
Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ханты - Мансийского автономного округа - Югры от 22.09.2009 и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15.02.2010 по делу N А75-6191/2009 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Е.В.ПОЛИКАРПОВ
Судьи
Н.М.КОМКОВА
И.В.ПЕРМИНОВА