резолютивная часть постановления объявлена 10 июня 2010 года
постановление изготовлено в полном объеме 16 июня 2010 года
Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Кокшарова А.А.,
судей Комковой Н.М., Маняшиной В.П.,
рассмотрев в судебном заседании при участии представителей сторон:
от закрытого акционерного общества "СЛ-Трейдинг" - Молоткова Ж.С., по доверенности от 17.02.2010 N 130;
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области - Больших И.В., по доверенности от 12.11.2009 N 60; Береснев С.В., по доверенности от 11.01.2010 N 05/10;
кассационную жалобу закрытого акционерного общества "СЛ-Трейдинг" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 12.10.2009 (судья Дылдина Т.С.) и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2010 (судьи Золотова Л.А., Лотов А.Н., Шиндлер Н.А.) по делу N А70-1371/2008 по заявлению закрытого акционерного общества "СЛ-Трейдинг" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области о признании незаконным решения от 21.12.2007 N 355,
установил:
закрытое акционерное общество "СЛ-Трейдинг" (далее - Общество, ЗАО "СЛ-Трейдинг", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области (далее - налоговый орган, Инспекция) от 21.12.2007 N 355.
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 21.05.2008, оставленным без изменения постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 05.08.2008, требования Общества были удовлетворены в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за январь 2007 года в размере 7 084 028 рублей. В удовлетворении остальной части требований было отказано.
Постановлением Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19.11.2008 указанные судебные акты были оставлены без изменения.
Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.06.2009 N 17188/08 все перечисленные выше судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При повторном рассмотрении спора Арбитражный суд Тюменской области решением от 12.10.2009 отказал ЗАО "СЛ-Трейдинг" в удовлетворении требований в полном объеме.
Принятое решение суда первой инстанции постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе ЗАО "СЛ-Трейдинг", ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление судов отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении требований Общества.
По мнению подателя жалобы, апелляционный суд, признав ошибочным вывод суда первой инстанции о применении в рассматриваемой ситуации положений статьи 174.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), неправильно применил нормы права, подлежащие применению, в частности, пункты 1, 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 02.10.2003 N 384-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы ООО "Дизайн Группа "Интерьер Флора" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации", предусматривающими возможность применения налогового вычета по НДС без счетов-фактур, выставленных производителями работ (либо заказчиком) непосредственно налогоплательщику (его агенту), заявляющему налоговый вычет.
Общество указывает, что положения статей 171, 172 НК РФ не предусматривают ограничений, связанных с принятием налога на добавленную стоимость к вычету только после окончания завершения строительства объектов и введения их в эксплуатацию. Считает, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные подрядными организациями при осуществлении капитального строительства, могут приниматься к вычету до момента его завершения, при соблюдении всех предусмотренных законом прочих обязательных условий.
Ссылаясь на договор долевого строительства от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04, который не содержит условий и ограничений для принятия налога на добавленную стоимость к вычету Инвестором, Общество не согласно с выводом суда апелляционной инстанции о том, что Инвестор может принять вычет по НДС лишь после передачи инвестору и принятия им к учету доли строительства.
Как указывает Общество, выставление счета-фактуры Заказчиком Инвестору не предусмотрено статьями 168, 169 НК РФ, поскольку у него не возникает налогооблагаемых операций с Инвестором.
Считает, что в рассматриваемой схеме взаимоотношений только ЗАО "СЛ-Трейдинг" является лицом, имеющим право получить налоговый вычет по спорным затратам.
Отзыв на кассационную жалобу от Инспекции не поступал.
Суд кассационной инстанции, заслушав представителей сторон, проверив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, правильность применения арбитражными судами норм материального и процессуального права, считает, что оснований для отмены судебных актов не имеется.
Как следует из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки представленной ЗАО "СЛ-Трейдинг" налоговой декларации по НДС за январь 2007 года Инспекцией было принято решение от 21.12.2007 N 355 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
В ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговым органом было, в том числе, установлено, что ЗАО "СЛ-Трейдинг" предъявлены к возмещению вычеты по НДС в сумме 7 084 028 рублей по счетам-фактурам, выставленным ООО "УватСтройИнвест" на основании агентского договора от 01.01.2006 N SLT-УСИ-01/06-01.
В соответствии с агентским договором от 01.01.2006 N SLT-УСИ-01/06-01 ООО "УватСтройИнвест" (Агент) обязуется от имени и за счет ЗАО "СЛ-Трейдинг" (Принципал) заключать договоры как с участниками инвестиционного соглашения от 29.12.2003 N 345, так и с третьими лицами, осуществлять инвестирование строительства объектов нефтедобывающего комплекса, расположенного на территории Уватского района Тюменской области, Ханты-Мансийского автономного округа Тюменской области, а Принципал обязуется оплатить Агенту вознаграждение за оказанные услуги.
Общество осуществляет финансирование ООО "УватСтройИнвест" по агентскому договору от 01.01.2006 согласно платежным поручениям, при этом перечисление денежных средств производится без выделения налога на добавленную стоимость.
ООО "УватСтройИнвест", действующим от имени ООО "Уват-Трейд", ранее был заключен договор долевого строительства от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04 с участником Инвестиционного соглашения N 345 ОАО "Самотлорнефтегаз", который выступал в указанном договоре в качестве Заказчика-застройщика.
Оплата приобретенных товаров (работ, услуг) по строительству скважин производилась с обособленного счета, на котором аккумулировались поступающие от Общества целевые инвестиционные денежные средства.
При названных обстоятельствах Инспекция пришла к выводу о неправомерности заявленного ЗАО "СЛ-Трейдинг" вычета по НДС в сумме 42 439 951,62 руб. по расходам, понесенным из инвестиционных средств по договору долевого строительства от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04, заключенному во исполнение агентского договора от 01.01.2006 N SLT-УСИ-01/06-01.
Налогоплательщик, считая, что решение налогового органа от 21.12.2007 N 355 не соответствует действующему законодательству и нарушает его права и законные интересы, обратилось в Арбитражный суд Тюменской области.
Арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, отказав в удовлетворении требования Общества, приняли законные и обоснованные судебные акты. Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, в связи с чем отклоняет доводы кассационной жалобы, при этом исходит из следующего.
Основанием для принятия оспариваемого решения налоговым органом послужил вывод Инспекции о том, что в соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 39, подпунктом 1 пункта 2 статьи 146, подпунктом 4 пункта 2 статьи 170 НК РФ налоговый вычет налогоплательщику не может быть предоставлен по расходам, понесенным для осуществления инвестиционной деятельности; указанные суммы налога должны учитываться только в качестве вклада в долевое инвестирование по договору.
Кроме того, Инспекцией сделан вывод о том, что поскольку работы (услуги), оказанные подрядными организациями в рамках договора долевого строительства от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04 были приобретены ОАО "Самотлорнефтегаз", на которого была возложена обязанность по ведению общих дел инвесторов, следовательно, Общество не является участником договора долевого строительства и не является субъектом, который в соответствии с пунктом 3 статьи 174.1 НК РФ вправе претендовать на вычет по выполненным субподрядным работам.
Судами установлено, что предметом договора долевого строительства является совместное участие сторон в инвестировании строительства объектов, расположенных в Ханты-Мансийском автономном округе Тюменской области, в соответствии с Перечнем объектов, приведенном в приложении N 1 к договору.
В качестве вклада в долевое строительство объектов Общество вносит денежные средства в объеме, согласованном сторонами в приложении N 7 к договору.
Исходя из изложенного, суды пришли к выводу, что указанный договор имеет признаки договора простого товарищества.
Судами установлено и не оспаривается сторонами, что финансирование реализации инвестиционного проекта производилось, в том числе, ЗАО "СЛ-Трейдинг" через агента - ООО "УватСтройИнвест". Денежные средства перечислялись на расчетный счет ОАО "Самотлорнефтегаз" для оплаты приобретенных у подрядчиков в рамках договора долевого строительства товаров (работ, услуг).
Кассационная инстанция считает, что арбитражные суды, основываясь на нормах гражданского и налогового законодательства, пришли к правильному выводу, что оплата данных товаров (работ, услуг) подрядчикам за счет денежных средств инвестиционного вклада не свидетельствует о том, что эти товары (работы, услуги) носят инвестиционный характер, в связи с чем правомерно не учитывали положения статьи 39 и подпункта 1 пункта 2 статьи 146 НК РФ, поскольку в рассматриваемом случае речь идет не о возможности применения вычета по НДС при инвестировании денежных средств, а об установлении субъекта, который вправе предъявить к вычету НДС по работам, осуществленным в рамках договора простого товарищества.
Как следует из материалов дела, Общество предъявляет к вычету налог на добавленную стоимость, указанный в счетах-фактурах, выставленных ООО "УватСтройИнвест" в адрес ЗАО "СЛ-Трейдинг" в рамках заключенного агентского договора с указанием стоимости товаров (работ, услуг), приобретенных ОАО "Самотлорнефтегаз" как заказчиком-застройщиком в ходе осуществления строительства скважин, и представляет собой обобщенную форму отчета Агента по использованным инвестиционным средствам.
Суды, исследуя представленные по делу доказательства, пришли к выводу, что товары (работы, услуги) приобретались ОАО "Самотлорнефтегаз", на которого по договору долевого инвестирования от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04 возложены обязанности по ведению бухгалтерского учета и общих дел участников договора.
Проанализировав положения статей 168, 169, 171, 172, 174.1 НК РФ, суд первой инстанции пришел к выводу, что претендовать на налоговый вычет в такой ситуации имеет право участник долевого строительства (инвестор), ведущий общие дела (учет операций) товарищей, на которого возлагаются обязанности налогоплательщика.
Поскольку ЗАО "СЛ-Трейдинг" таковым не является, судом первой инстанции было отказано в удовлетворении заявленных требований.
Восьмой арбитражный апелляционный суд, оставляя в силе решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении заявленных требований, проанализировав положения статей 252, 1041, 1042, 1043, 1050 Гражданского кодекса Российской Федерации, пункты 1, 3 статьи 174.1 НК РФ, исследовав условия договора долевого строительства от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04, пришел к выводу, что каждый из участников договора долевого строительства вправе претендовать на получение налогового вычета по объектам, в отношении которых определена его доля участия в совместном строительстве в соответствующем денежном выражении.
Вместе с тем апелляционный суд указал, что наличие у ЗАО "СЛ-Трейдинг" статуса субъекта, который при определенных условиях вправе претендовать на вычет по осуществленным подрядными организациями строительным работам, не освобождает его от соблюдения общих условий реализации указанного права, предусмотренных в статьях 171, 172 НК РФ, а также от представления в налоговый орган необходимого пакета документов, совокупность которых является обязательным элементом реализации налоговой льготы.
Апелляционный суд исходил из того, что положениями статей 171, 172 НК РФ предусмотрены следующие условия для предъявления к вычету налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам):
- приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг) с указанием суммы налога на добавленную стоимость;
- принятие приобретенных товаров (работ, услуг) к учету.
Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные в материалы дела доказательства, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о несоблюдении ЗАО "СЛ-Трейдинг" вышеприведенных условий для предъявления к вычету спорной суммы налога на добавленную стоимость.
Кассационная инстанция поддерживает выводы, сделанные судами относительно неподтверждения Обществом права на налоговые вычеты по НДС в сумме 7 084 028 рублей.
При этом кассационная инстанция отмечает, что апелляционным судом сделан правильный вывод о том, что при определенных условиях участник долевого строительства (инвестор) вправе претендовать на налоговые вычеты сумм НДС, оплаченных подрядчику.
Как установлено судами обеих инстанций и не оспаривается сторонами, указанный выше договор долевого строительства имеет признаки договора простого товарищества. При этом ведение учета инвестиций и бухгалтерского учета поручено ОАО "Самотлорнефтегаз".
В соответствии с частью 1 статьи 174.1 НК РФ при совершении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности), концессионным соглашением или договором доверительного управления имуществом на участника товарищества, концессионера или доверительного управляющего возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные настоящей главой.
Довод Общества о том, что положения статьи 174.1 НК РФ не должны применяться в рассматриваемом случае, поскольку в рамках договора простого товарищества не осуществлялась реализация товаров (работ, услуг), признаваемая объектом налогообложения НДС в порядке статьи 146 НК РФ, не может быть принят кассационной инстанцией.
В соответствии с частью 3 статьи 174.1 НК РФ налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности), концессионным соглашением или договором доверительного управления имуществом предоставляется только участнику товарищества, концессионеру либо доверительному управляющему при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами этим лицам, в порядке, установленном настоящей главой.
При этом Общество считает, что к указанным правоотношениям должен применяться общий порядок возмещения НДС, предусмотренный статьями 171, 172 НК РФ.
Однако применение вычетов в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ также производиться лишь при наличии объекта налогообложения НДС, указанного в статье 146 НК РФ.
Кроме того, Обществом не оспаривается тот факт, что после сдачи объектов, созданных в рамках долевого строительства, они используются для производства и реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения НДС.
Ссылка подателя жалобы на Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 02.10.2003 N 384-О, содержащее, как считает Общество, выводы о возможности применения налогового вычета по НДС в спорной ситуации без счетов-фактур, не может быть принята во внимание, поскольку пункт 1 статьи 172 НК РФ, анализируемый Конституционным Судом Российской Федерации, с 01.01.2006 действует в иной редакции.
Ссылка Общества на неправильное применение апелляционным судом положений пункта 6 статьи 171 НК РФ кассационной инстанцией отклоняется, поскольку апелляционный суд, придя к выводу о возможности применения спорных вычетов ЗАО "СЛ-Трейдинг" после окончания строительства и передачи доли, основывался на условиях заключенного договора долевого строительства от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04, не предусматривающим поэтапной передачи долей, и не руководствовался редакцией приведенной нормы, действовавшей до 01.01.2006, как ошибочно считает податель жалобы.
Помимо этого, рассмотрение данной ситуации возможно лишь тогда, когда отсутствуют основания применения статьи 174.1 НК РФ. При этом должны быть соблюдены условия для применения вычетов по НДС, предусмотренные статьями 168, 169, 171,172 НК РФ.
Суд кассационной инстанции считает, что судом первой и апелляционной инстанций при рассмотрении спора правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела; полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, в том числе указанным в кассационной жалобе, и сделан правильный вывод об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Основания для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют.
Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа
постановил:
решение от 12.10.2009 Арбитражного суда Тюменской области и постановление от 03.03.2010 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-1371/2008 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
А.А.КОКШАРОВ
Судьи
Н.М.КОМКОВА
В.П.МАНЯШИНА