Вопрос: ЗАО просит дать разъяснения по порядку применения норм, изложенных в п. 4 ст. 376 НК РФ и п. 4 ст. 346.26 НК РФ.
Согласно позиции Министерства финансов РФ, неоднократно доведенной письмами, от 16.08.2004 г. N 03-06-05-04/05, от 08.07.04 г. N 03-06-12/61, от 14.09.04 г. N 03-06-05-04/21, от 26.10.2006 г. N 03-06-01-04/195 в том случае, если имущество организации используется одновременно в видах деятельности, как облагаемых ЕНВД, так и не облагаемых, и по данному имуществу невозможно обеспечить раздельный бухгалтерский учет, то стоимость имущества, являющегося объектом налогообложения, следует определять пропорционально сумме выручки от деятельности, облагаемой по общему режиму, в общей сумме выручки от реализации.
На практике рекомендаций Министерства финансов РФ по исчислению налоговой базы по объектам основных средств, используемых одновременно в видах деятельности, как облагаемых ЕНВД, так и не облагаемых, возможна в следующем варианте:
1. При определении на первое число каждого месяца стоимости имущества, являющегося объектом налогообложения, используются данные о доходах предыдущего месяца, так как применение в данных целях выручки, рассчитанной нарастающим итогом, не в полной мере учитывает требования к порядку расчета налоговой базы, устанавливающему, что стоимость имущества на фиксированные даты усредняется путем деления суммы стоимостей на количество месяцев (увеличенное на 1), приводит к дополнительному усреднению стоимости, а также к тому, что для расчета стоимости на отчетную дату может быть использована выручка, полученная после отчетной даты.
Стоимость имущества, исчисленная в данном порядке при расчете налога за текущий отчетный (налоговый) период, на 1-е число месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, учитывается в той же сумме и при расчете налога за следующий отчетный (налоговый) период.
Таким образом, стоимость имущества, являющегося объектом налогообложения, на 1 февраля определяется по доле выручки за январь, на 1 марта - по доле выручки за февраль, на 1 апреля - по доле выручки за март и т.д.
Данные о стоимости имущества на 1 января в авансовый расчет за первый квартал переносятся из данных декларации за предыдущий налоговый период.
При этом данные о стоимости имущества на первые числа месяцев первого квартала в авансовый расчет за полугодие переносятся из данных расчета за первый квартал, данные о стоимости имущества на первые числа месяцев первого полугодия в авансовый расчет за 9 месяцев переносятся из данных расчета за полугодие и т.д.
Стоимость имущества на 1 января, определенная по доле выручки за декабрь, используется в расчете налога как за текущий налоговый период (в качестве стоимости имущества на 1-е число следующего за отчетным налоговым периодом месяца), так и за налоговый период, следующий за отчетным (в качестве стоимости имущества на первое число первого месяца налогового периода).
2. При определении на первое число каждого месяца стоимости имущества, являющегося объектом налогообложения, используются данные о доходах за квартал, принимая во внимание, что статьей 346.30 Кодекса предусмотрено, что налоговым периодом по режиму ЕНВД признается квартал, в связи с чем, в течение календарного года, который признается налоговым периодом по налогу на имущество организаций, организация может быть переведена неоднократно с режима ЕНВД на общий режим налогообложения и наоборот или применять одновременно оба режима налогообложения.
В этой связи, в случае если организация использует имущество одновременно в деятельности, связанной с общим режимом налогообложения и режимом ЕНВД, остаточная стоимость облагаемого имущества в налоговом (отчетном) периоде по состоянию на 1 число каждого месяца налогового (отчетного) периода во взаимосвязи норм, установленных статьями 376 и 346.30 Кодекса, должна определяться исходя из выручки от реализации продукции (работ, услуг) за квартал (то есть за налоговый период по режиму ЕНВД)).
Таким образом, остаточная стоимость облагаемого имущества для целей исчисления налога на имущество организаций по состоянию на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля формируется исходя из выручки от реализации продукции (работ, услуг) за 1 квартал (за январь-март); по состоянию на 1 мая, 1 июня и 1 июля - показателя выручки за 2 квартал (апрель-июнь); по состоянию на 1 августа, 1 сентября и 1 октября - показателя выручки за 3 квартал (июль-сентябрь); по состоянию на 1 ноября, 1 декабря и 1 января, года следующего за налоговым периодом, - показателя выручки за 4 квартал (октябрь-декабрь). При этом данный метод не требует перерасчета остаточной стоимости облагаемого имущества на каждое 1 число налогового (отчетного) периода.
По мнению организации, при условии закрепления в учетной политике для целей налогообложения организацией может использоваться любой из вышеуказанных вариантов (учитывая, что нормами Налогового кодекса РФ однозначно не определен тот или иной порядок расчета налоговой базы в данной ситуации).
Исходя из вышеизложенного просим либо подтвердить вышеизложенную позицию организации (применение любого из указанных вариантов) либо определить один или несколько правомерных вариантов/порядка распределения стоимости объектов основных средств, используемых одновременно в видах деятельности, облагаемых по различным режимам.
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ЗАО от 06.09.2010 N 06-03/199 по вопросу исчисления налоговой базы по налогу на имущество организаций в отношении имущества, используемого одновременно в предпринимательской деятельности, переведенной на специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, и в иных видах деятельности, и сообщает следующее.
Согласно пункту 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) уплата организациями единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) предусматривает, в частности, освобождение от обязанности по уплате налога на имущество организаций в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД.
На основании пункта 7 статьи 346.26 Кодекса налогоплательщики обязаны вести раздельный учет имущества, используемого в предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и имущества, используемого в иных видах предпринимательской деятельности (пункт 7 статьи 346.26 Кодекса).
Согласно пункту 1 статьи 375 Кодекса налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При этом установлено, что при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Порядок определения налоговой базы в случае, если имущество используется одновременно в предпринимательской деятельности, переведенной на ЕНВД, и других видах предпринимательской деятельности, Кодексом не установлен.
Полагаем, что организация может самостоятельно определить порядок расчета стоимости облагаемого имущества в целях определения налоговой базы по налогу на имущество организаций, что должно быть закреплено в учетной политике организации.
При этом при установлении в учетной политике организации порядка расчета стоимости облагаемого имущества исходя из показателя выручки от реализации продукции (работ, услуг), по нашему мнению, следует учитывать статью 346.30 Кодекса, которой предусмотрено, что налоговым периодом по режиму ЕНВД признается квартал.
Заместитель директора Департамента
С.В. Разгулин