Резолютивная часть постановления объявлена 31.03.2011.
Полный текст постановления изготовлен 07.04.2011.
Федеральный арбитражный суд Центрального округа, рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области на решение Арбитражного суда Воронежской области от 07.07.2010 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.10.2010 по делу N А14-2038/2010/61/24,
установил:
открытое акционерное общество "Минудобрения" (далее - Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области (далее - Инспекция) N 04-21/11 ДСП от 16.12.2009 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить 28 214 496 руб. налога на прибыль, 2 804 330 руб. пени и 2 669 311 руб. налоговых санкций, а также в части признания излишне возмещенным налог на добавленную стоимость в размере 19 865 160 руб. (с учетом уточнения заявленных требований).
Решением Арбитражного суда Воронежской области от 07.07.2010 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Решение Инспекции N 04-21/11 ДСП от 16.12.2009 признано недействительным в части доначисления 28 214 496 руб. налога на прибыль, 2 779 780 руб. пени и 2 669 311 руб. налоговых санкций, а также в части отказа в возмещении 19 865 160 руб. налога на добавленную стоимость.
В удовлетворении остальной части требований отказано.
Определением от 09.07.2010 исправлены опечатки в решении суда.
Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.10.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Инспекция обратилась с кассационной жалобой на состоявшиеся по делу судебные акты, в которой, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, а также на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам спора, просит их отменить в части удовлетворения заявленных Обществом требований.
В силу ч. 1 ст. 286 АПК РФ предметом оценки суда кассационной инстанции являются судебные акты исходя из доводов, изложенных в жалобе.
Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей лиц участвующих в деле, обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, судебная коллегия не находит оснований для отмены или изменения обжалуемых решения и постановления.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2007 по 31.12.2008 (налога на доходы физических лиц по 31.05.2009), по результатам которой составлен акт N 04-21/11 от 19.11.2009 и принято решение N 04-21/11ДСП от 16.12.2009 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений.
Указанным решением (с учетом исправлений, внесенных решением N 04-21/22 от 21.12.2009) Обществу доначислено и предложено уплатить: 28 349 417 руб. налога на прибыль, 2 810 735 руб. пени и 2 687 525 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 110 736 руб. единого социального налога, 992 руб. пени и 6 623 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 421 272 руб. земельного налога, 66 030 руб. пени и 84 254 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 6 429 руб. пени по налогу на доходы физических лиц и 4 779 руб. штрафа по ст. 123 НК РФ за его неперечисление; 350 руб. штрафа по ст. 126 НК РФ.
Кроме того, Обществу предложено удержать доначисленную сумму налога на доходы физических лиц в размер 23 894 руб., а также возвратить в бюджет излишне возмещенный налог на добавленную стоимость в размере 20 289 426 руб.
Из решения N 04-21/11ДСП от 16.12.2009 следует, что основанием для доначисления 28 214 496 руб. налога на прибыль, а также для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 19 865 160 руб., послужил вывод Инспекции о необоснованном включении в расходы лизинговых платежей по договорам лизинга, заключенным с ООО "ТОК Минудобрения".
При этом налоговый орган исходил из того, что Общество, приобретая имущество в лизинг, фактически приобрело его по договору купли-продажи, увеличив расходы по ускоренной амортизации и комиссионному вознаграждению, как составляющих лизинговых платежей по договорам лизинга.
О притворности договоров лизинга, по мнению Инспекции, свидетельствуют следующие обстоятельства:
- на момент заключения договоров лизинга денежные средства в необходимом размере у ООО "ТОК Минудобрения" отсутствовали, оборотные средства были сформированы им за счет вексельных операций с привлечением третьих лиц, в том числе, ОАО "Минудобрения", а также за счет заемных средств, полученных от банков в соответствии с кредитными договорами, по которым поручителем выступало ОАО "Минудобрения";
- погашение векселей происходило за счет поступления лизинговых платежей от ОАО "Минудобрения". Денежные средства, поступающие в счет погашения векселей ООО "ТОК Минудобрения" перечисляло в тот же день на расчетный счет ОАО "Минудобрения";
- оплата за поступившее во владение и пользование имущество осуществлялась ОАО "Минудобрения" единовременно, а не в течение действия договоров лизинга.
- взаимозависимость указанных лиц, оказавшая влияние на согласованность их действий, а также позволившая использовать налоговые последствия договорных отношений путем уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.
Не согласившись с выводами Инспекции, положенными в основу произведенных ею доначислений, налогоплательщик в порядке п. 3 ст. 139 НК РФ обратился в Управление ФНС России по Воронежской области с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой было принято решение N 15-2-18/02171 от 16.02.2010 об оставлении без изменения решения Инспекции N 04-21/11ДСП от 16.12.2009 и его утверждении.
Полагая, что решение Инспекции не соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Разрешая спор по существу заявленных требований, суд полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и, правильно применив нормы материального права, обоснованно руководствовался следующим.
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, либо для перепродажи (п. 2 ст. 171 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Вычетам подлежат, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации.
Из содержания приведенных норм следует, что право налогоплательщика на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость поставлено в зависимость от соблюдения им следующих условий: приобретение товаров, работ (услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ либо для перепродажи; принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет; наличие счета-фактуры, оформленного с учетом требований п. 5, 6 ст. 169 НК РФ, с указанием суммы НДС.
При этом требования законодательства о налогах и сборах относятся не только к наличию всех обязательных реквизитов в выставляемых в адрес налогоплательщика счетах-фактурах, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, гл. 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.
Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).
В то же время, поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком - организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
Право налогоплательщика на уменьшение полученного им дохода на сумму произведенных расходов является разновидностью налогового вычета, предоставляемого добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат, связанных с получением дохода, в связи с чем обусловлено необходимостью подтверждения надлежащими документами факта несения таких расходов.
Учитывая изложенное, затраты налогоплательщика уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а сведения содержащиеся в этих документах - достоверными.
В соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ, п. 2 Определения Конституционного Суда РФ N 138-О от 25.07.2001 в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006, судебная практика разрешения налоговых споров также исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Также, в силу п. п. 3, 4, 9 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), если налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, а также в случае, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.
При этом доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды должны основываться на совокупности доказательств с бесспорностью подтверждающих наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В соответствии со ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.
В Определениях Конституционного суда Российской Федерации N 467-О от 16.11.2006, N 468-О-О от 05.03.2009 и других разъяснено, что при разрешении споров, касающихся выполнения обязанности по уплате налогов, арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правильности применения налогового законодательства, в том числе правомерности применения налоговых вычетов, обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств - факт оплаты покупателем товаров (работ, услуг), действительные отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.
Согласно ст. 253 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе прочие расходы, к которым в силу п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.
Из положения п. 4 ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ от 29.10.1998 "О финансовой аренде (лизинге)" также следует, что лизинговые платежи в целях налогообложения прибыли относятся в соответствии с законодательством о налогах и сборах к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.
При этом ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ от 29.10.1998 "О финансовой аренде (лизинге)" определено, что под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других, предусмотренных договором лизинга, услуг, а также доход лизингодателя.
Пунктом 7 статьи 258 НК РФ определено, что имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).
В соответствии с п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ в случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной в соответствии со ст. 259 НК РФ по этому имуществу амортизации.
Аналогичные положения содержатся в п. 2 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ от 29.10.1998 "О финансовой аренде (лизинге)", согласно которому амортизационные отчисления производит та сторона по договору лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга.
В целях подтверждения реальности указанных расходов и правомерности применения вычетов Обществом были представлены: договора финансовой аренды (лизинга); акты передачи (приема) в лизинг основных средств; акты услуг, оказанных ООО "ТОК Минудобрения" в рамках заключенных договоров лизинга; счета-фактуры, выставленные ООО "ТОК Минудобрения" в адрес ОАО "Минудобрения"; регистры бухгалтерского и налогового учета, подтверждающие отнесение лизинговых платежей на расходы по периодам их проведения и в соответствии с утвержденным графиком; договоры купли-продажи имущества, переданного в лизинг, договоры купли-продажи векселей, договоры залога, копии векселей, банковские выписки.
Пунктами 4.1, 9.1.1. договоров лизинга предусмотрено, что исключительные права собственности на объекты, передаваемые в лизинг, принадлежат лизингодателю (ООО "ТОК Минудобрения"); право собственности будет оставаться у последнего до момента отчуждения имущества в собственность лизингополучателя (ОАО "Минудобрения").
Имущество, переданное лизингополучателю, учитывается на балансе лизингодателя с применением последним к основной норме амортизации специального коэффициента (3).
В силу п. п. 4,7 договоров Лизингополучатель за предоставленное ему право использования объектов лизинга обязан уплачивать Лизингодателю лизинговые платежи в соответствии с графиками лизинговых платежей.
Согласно п. 4.6 и 11.4 договоров лизинга результатом исполнения договоров должен стать переход права собственности на объекты лизинга к лизингополучателю в дату, следующую за датой фактического внесения лизингополучателем платежей по договору в полном объеме, включающих в себя лизинговые платежи в полном объеме и выкупную стоимость.
Оценив в порядке ст. 71 АПК РФ указанные условия договоров, суд пришел к выводу о соответствии их требованиям § 6 гл. 34 ГК РФ и Федерального закона N 164-ФЗ от 29.10.1998 "О финансовой аренде (лизинге)".
При этом как обоснованно указано судом, отличительными и необходимыми признаками договора финансовой аренды (лизинга) являются наличие следующих условий: в рамках договора лизинга могут заключаться два или более договора, включая договор купли-продажи, договор финансовой аренды, договор страхования, кредитный договор, договор на техническое обслуживание лизингового имущества и т.д.; предмет лизинга должен использоваться только в предпринимательских целях; оборудование должно специально приобретаться для передачи в лизинг.
Представленными в материалы дела доказательствами подтверждено, что, действуя в рамках договоров лизинга именно ООО "ТОК Минудобрения" по договорам купли-продажи приобретало основные средства (оборудование, транспортные средства и т.д.) у выбранных Обществом продавцов.
За приобретенные основные средства ООО "ТОК Минудобрения" рассчитывалось с поставщиками денежными средствами, имеющими самостоятельный источник получения (кредитные договора, вексельные операции).
В силу п. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Из содержания приведенной нормы права следует, что денежные средства, полученные заемщиком, являются его собственными денежными средствами.
Следовательно, сам факт использования ООО "ТОК Минудобрения" заемных денежных средств, не может свидетельствовать об отсутствии у него реальных затрат по оплате передаваемых в лизинг основных средств.
В данном случае обстоятельства, связанные с исполнением ООО "ТОК Минудобрения" кредитных договоров и погашением векселей, налоговым органом не оспариваются и не ставятся под сомнение.
Кроме того, погашение долга по кредитам за счет полученных от Общества лизинговых платежей не противоречит нормам гражданского законодательства.
Суд обоснованно пришел к выводу, что указанные действия сторон в рамках договоров лизинга свидетельствуют о том, что их воля была направлена на достижение правовых последствий, предусмотренных действующим законодательством для договоров данного вида.
Доводы Инспекции о нецелесообразности заключения договоров лизинга, поскольку Общество располагало достаточными средствами для самостоятельного приобретения имущества в собственность (без участия в лизинговых сделках), обоснованно не приняты судом во внимание.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении N 320-О-П от 04.06.2007 налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
При этом судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых расчетов.
Ссылка Инспекции на взаимозависимость Общества и ООО "ТОК Минудобрения", которая, по ее мнению, повлияла на уклонение налогоплательщика от уплаты налогов, в данном случае не имеют правового значения, поскольку в соответствии с п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006, взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Также кассационная коллегия принимает во внимание, что взаимозависимость юридических лиц не является нарушением законодательства, в том числе налогового, а гл. 25 НК РФ не предусмотрены особые правила определения расходов взаимозависимыми налогоплательщиками.
Наличие взаимозависимости в силу п.п. 1 п. 2 ст. 40 НК РФ является основанием для проверки правильности применения цен по сделкам.
Однако, в рамках проверки налоговый орган не установил применение сторонами сделок цен, которые отклоняются более чем на 20% в сторону понижения или повышения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Налоговым органом также не установлено неисполнение сторонами договора своих обязательств, а также нарушение ими законодательства при осуществлении деятельности.
Поэтому суд правомерно указал, что доказательств совершения Обществом и ООО "ТОК Минудобрения" согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды, Инспекция в нарушение п. 6 ст. 108 НК РФ, ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ не представила.
В связи с этим, оснований для вывода о том, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), либо налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, не имеется.
Указанные обстоятельства в силу Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 свидетельствуют об отсутствии препятствий для получения Обществом налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму расходов, понесенных в рамках договоров лизинга, а также в виде вычета по налогу на добавленную стоимость.
В соответствии с ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.
Следовательно, у суда было достаточно правовых оснований для признания недействительным решения Инспекции N 04-21/11ДСП от 16.12.2009 в рассмотренной части.
Все доводы Инспекции, приведенные в кассационной жалобе, являлись предметом исследования судов первой и апелляционной инстанций и по существу сводятся к их переоценке, что в силу ст. 286 АПК РФ выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции. В необжалуемой части судами также правильно применены нормы материального права.
Поскольку все обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, установлены судами на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, отвечающих признакам относимости, допустимости и достаточности, им дана надлежащая правовая оценка, оснований для отмены или изменения оспариваемых судебных актов у суда кассационной инстанции не имеется.
Нарушений норм процессуального закона, влекущих отмену обжалуемых решения и постановления, также не установлено.
Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
решение Арбитражного суда Воронежской области от 07.07.2010 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.10.2010 по делу N А14-2038/2010/61/24 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области - без удовлетворения
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.