Вопрос: ООО (далее - арендатор) заключило договор аренды сроком на 25 лет с другим ООО (далее - арендодатель). Арендодатель обязуется передать, а арендатор принять во временное владение и пользование здание, которым арендодатель владеет на праве собственности. В договоре указано, что арендодатель выражает свое письменное согласие на проведение арендатором реконструкции здания, для которой привлекается организация-генподрядчик.
Также договором предусмотрено, что отделимые улучшения, произведенные в ходе реконструкции, принадлежат на праве собственности арендатору. Если арендатор произвел за счет собственных средств улучшения здания, не отделимые от него без вреда, после прекращения договора арендатор имеет право на возмещение стоимости таких улучшений с учетом нормального износа. Неотделимые улучшения переходят в собственность арендодателя с возмещением их остаточной стоимости арендатору.
В октябре арендатор с генподрядчиком подписали акт приемки законченного строительством объекта по форме КС-11, а в декабре - акт приемки объекта в гарантийную эксплуатацию, который предусмотрен контрактом на проектные и строительно-монтажные работы. В соответствии с условиями контракта данный акт является актом окончательной приемки, влекущим переход риска генподрядчика на заказчика.
Арендатор и арендодатель подписали дополнительное соглашение к договору аренды, в соответствии с которым арендатор передает неотделимые улучшения арендодателю после завершения строительно-монтажных работ по акту приема-передачи, но до истечения срока аренды по договору. Стороны установили размер компенсации в соответствии с актом оценки независимого оценщика.
Возникает ли у арендатора объект налогообложения по налогу на имущество организаций с момента подписания акта по форме КС-11 и до момента передачи неотделимых улучшений арендодателю?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ООО и по вопросу налогообложения налогом на имущество организаций затрат на капитальные вложения в арендованные объекты недвижимого имущества, компенсируемые арендодателем в полном объеме, сообщает, что в соответствии с Регламентом Министерства финансов Российской Федерации, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 23.03.2005 N 45н, в Министерстве финансов Российской Федерации не рассматриваются по существу обращения по практике применения нормативных правовых актов Министерства, а также по оценке конкретных хозяйственных ситуаций.
Одновременно сообщается, что согласно п. 1 ст. 374 гл. 30 "Налог на имущество организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. ст. 378 и 378.1 Кодекса.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, а также Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, действующими в части, не противоречащей ПБУ 6/01.
В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 в составе основных средств учитываются капитальные вложения в арендованные объекты основных средств.
Пунктом 47 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, определено, что законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств зачисляются организацией-арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды.
Согласно п. 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. При этом под выбытием указанных капитальных вложений можно понимать возмещение арендодателем стоимости произведенных арендатором улучшений (за исключением случая возмещения стоимости произведенных арендатором улучшений арендованного имущества посредством установления соответствующей величины арендной платы), передачу по акту приемки-передачи капитальных вложений арендодателю, окончание договора аренды, досрочное прекращение договора аренды и иные условия.
Таким образом, произведенные арендатором капитальные вложения в арендованный объект основных средств (стоимость улучшений арендованного имущества) учитываются арендатором в составе основных средств до их выбытия в рамках договора аренды и облагаются налогом на имущество организаций.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
27.12.2012