Вопрос: В соответствии с пунктом 3 статьи 284 Кодекса к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются следующие налоговые ставки:
1) 0 процентов - по доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов (в ред. Федеральных законов от 22.07.2008 N 158-ФЗ, от 27.12.2009 N 368-ФЗ).
Данная редакция Налогового кодекса содержит изменения, которые внесены Федеральным законом от 27.12.2009 N 368-ФЗ в подп. 1 п. 3 ст. 284. Данные изменения касаются исключения одного из обязательных условий для применения ставки налога на прибыль 0% по доходам, полученным в виде дивидендов, а именно новая редакция не предусматривает условие о превышении 500 млн руб. по стоимости вклада (доли) в уставном (складочном) капитале выплачивающей дивиденды организации. Указанные изменения применяются с 01.01.2011 года и распространяются на правоотношения по налогообложению налогом на прибыль организаций доходов в виде дивидендов, начисленных по результатам деятельности организаций за 2010 год и последующие периоды.
При этом существует неопределенность по вопросу, каким образом должно осуществляться налогообложение налогом на прибыль дивидендов, выплаченных за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, а именно периоды до 2010 года при условии выплаты дивидендов в 2011 и более поздних годах.
Так, например, было выпущено и доведено до подведомственных налоговых органов и налогоплательщиков для сведения и использования в работе Письмо Федеральной налоговой службы от 25 января 2013 г. N ЕД-4-3/906@, информирующее о Решении ВАС РФ от 29.11.2012 года N ВАС-13840/12, в котором письмо Минфина от 4 апреля 2012 года N 03-03-10/34 признано не соответствующим Налоговому кодексу на следующих основаниях:
"Свою позицию, изложенную в оспариваемом письме, Минфин России основывает на толковании положений пункта 2 статьи 5 Федерального закона N 368-ФЗ.
Однако содержащееся в приведенной норме условие направлено на разрешение вопроса о действии во времени внесенных этим Законом изменений и не содержит дополнительного ограничения, отсутствующего в пункте 3 статьи 284 Налогового кодекса, в виде запрета на применение налоговой ставки 0 процентов в случае выплаты дивидендов за счет нераспределенной прибыли прошлых лет.
Согласно пункту 2 статьи 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" акционерное общество вправе по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов, источником выплаты которых является прибыль такого общества после налогообложения (чистая прибыль общества).
Чистая прибыль акционерного общества определяется по данным бухгалтерской отчетности.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, конечный финансовый результат деятельности организации в отчетном году формируется и обобщается по счету 99 "Прибыли и убытки".
По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 "Прибыли и убытки" закрывается, сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается с данного счета в кредит (дебет) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по счету 84 в корреспонденции со счетами 75 "Расчеты с учредителями" и 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".
Следовательно, по своей экономической природе чистая прибыль и нераспределенная прибыль тождественны, что исключает различный режим налогообложения в зависимости от отчетного периода, за который обществом принимается решение о направлении части прибыли на выплату дивидендов."
Просим дать разъяснения по следующим вопросам:
Правомерно ли с учетом Решения ВАС РФ от 29.11.2012 года N ВАС-13840/12 применить ставку 0% по налогу на прибыль организаций при выплате дивидендов за счет нераспределенной прибыли, сформированной за периоды до 2010 года, если решение о выплате дивидендов принимается в 2013 году или более поздних периодах? При этом получающая дивиденды организация соответствует условиям, изложенным в подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.12.2009 г. N 368-ФЗ.
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо о порядке налогообложения налогом на прибыль организаций доходов в виде дивидендов и сообщает следующее.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в редакции, действовавшей до 01.01.2011 г., налоговая ставка 0 процентов применялась по доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов, при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50%-ным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов, и при условии, что стоимость приобретения и (или) получения в соответствии с законодательством Российской Федерации в собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов, превышала 500 млн руб.
Подпунктом "а" пункта 9 статьи 1 Федерального закона от 27.12.2009 г. N 368-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и Федеральный закон "О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" (далее - Закон N 368-ФЗ) в абзац первый подпункта 1 пункта 3 статьи 284 Кодекса внесены изменения, согласно которым исключено условие о превышении 500 млн руб. по стоимости вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок в целях применения нулевой ставки налога на прибыль по доходам, полученным в виде дивидендов.
Согласно пункту 2 статьи 5 Закона N 368-ФЗ положения пункта 3 статьи 284 Кодекса (в ред. Закона N 368-ФЗ) применяются с 01.01.2011 г. и распространяются на правоотношения по налогообложению налогом на прибыль организаций доходов в виде дивидендов, начисленных по результатам деятельности организаций за 2010 г. и последующие периоды.
Таким образом, при расчете налога с дивидендов, начисленных за налоговые периоды, окончившиеся до 2010 г., организация должна руководствоваться положениями пункта 3 статьи 284 Кодекса в редакции, действовавшей до 01.01.2011 г.
В соответствии с Решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.11.2012 г. N ВАС-13840/12 организации вправе применять налоговую ставку 0 процентов по доходам в виде дивидендов, выплачиваемым после вступления в силу Закона N 368-ФЗ и начисленных по итогам деятельности организации за периоды, предшествовавшие 2010 г., если соблюдаются условия, установленные статьей 284 Кодекса.
Учитывая изложенное, в случае, принятия решения о выплате дивидендов после 1 января 2011 г., для возможности применения нулевой ставки по налогу на прибыль организаций при выплате дивидендов за счет нераспределенной прибыли, сформированной за периоды до 2010 г., должны выполняться условия подпункта 1 пункта 3 статьи 284 Кодекса, в редакции, действовавшей до 1 января 2011 г.
|
Заместитель директора Департамента |
С.В. Разгулин |