1.1. Если налог на добавленную стоимость (далее – НДС) с полученного аванса исчислен по расчетной ставке 18/118, а в счет этого аванса был отгружен товар, облагаемый НДС по ставке 10%, то к вычету предъявляется вся сумма НДС, исчисленная с аванса по ставке 18/118.
При этом у налогоплательщика отсутствует обязанность подавать уточненную декларацию и пересчитывать ранее исчисленную с предоплаты сумму НДС.
В соответствии с материалами дела, налогоплательщик (продавец) поставлял товары, облагаемые НДС как по ставке 18%, так и по ставке 10%. При этом ассортимент поставляемого товара, его количество, объем каждой партии и цена согласовывались сторонами в дополнительных соглашениях. На момент получения предоплаты эти условия не были согласованы. Поэтому продавец исчислил налог со всей суммы предоплаты по максимальной расчетной ставке 18/118.
Впоследствии большая часть отгруженных товаров облагалась НДС по ставке 10%. В квартале, в котором была отгрузка, продавец:
- исчислил НДС со стоимости товаров по ставке 10%;
- предъявил к вычету НДС по авансу, исчислив сумму как 18/118 от аванса, закрытого поставкой;
- попросил вернуть сумму НДС, которая получилась к возмещению за этот квартал.
Вместе с тем, Инспекция пришла к выводу, что налогоплательщик необоснованно исчислил налог с сумм предоплаты с применением ставки 18% по части товаров, облагаемых по ставке 10% и предложила представить уточненную налоговую декларацию за тот квартал, в котором была получена предоплата, исчислив в ней НДС с аванса, приходящегося на отгруженную продукцию, по расчетной ставке 10/110.
Отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика, суды первой и кассационной инстанций сослались на положение п. 4 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), согласно которому при получении оплаты в счет предстоящих поставок товаров налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной п. 2 или п. 3 ст. 164 НК РФ, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.
По мнению судов первой и кассационной инстанций, в рассматриваемой ситуации право на возврат НДС, излишне исчисленного с суммы предварительной оплаты, могло быть реализовано налогоплательщиком путем подачи уточненной налоговой декларации за соответствующий период.
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее- ВАС РФ) в Постановлении от 25.01.2011 № 10120/10 указал, что обязанность по представлению уточненной налоговой декларации возникает при обнаружении в поданной декларации факта неотражения сведений или ошибок, приводящих к занижению налога. Налогоплательщик в налоговой декларации, представленной за квартал, в котором получена предоплата, никакой ошибки не допустил, следовательно, основания для подачи уточненной налоговой декларации у него отсутствуют.
НДС, исчисленный с предоплаты, подлежит вычету при выполнении двух условий: исчисление налога с предоплаты и отгрузка товаров в счет этой оплаты. Указанные требования налогоплательщиком соблюдены, а выводы налогового органа признаны ВАС РФ ошибочными.
1.2. Непредставление в установленный срок в налоговый орган налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за отчетный период влечет наступление налоговой ответственности, предусмотренной ст. 119 НК РФ.
Согласно материалам дела, суды первой и кассационной инстанции признали недействительным решение Инспекции о привлечении налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за отчетный период. По мнению судов, данная санкция не может быть применена в случае несвоевременного представления такой декларации, так как этот документ, по сути, отвечает признакам расчета авансового платежа по налогу на прибыль организаций, а не налоговой декларации, представляемой по итогам налогового периода (календарный год).
ВАС РФ в Постановлении Президиума от 12.10.2010 № 3299/10 указал, что судами допущено ошибочное толкование и применение положений законодательства о налогах и сборах и не учтено следующее.
Обязанность представления налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на прибыль организаций по итогам как налогового, так и отчетного периодов прямо установлена гл. 25 НК РФ (ст. 289 НК РФ), в то время как необходимость представления расчета авансового платежа по налогу на прибыль организаций за отчетные периоды ни НК РФ, ни иными актами законодательства о налогах и сборах не определена.
Толкование понятия «налоговая декларация, представляемая за отчетный период» как расчета авансового платежа не основано на положениях НК РФ.
С учетом изложенного, в случае непредставления в установленный п. 3 ст. 289 НК РФ срок налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за отчетный период, в отношении нарушителя следует применять ответственность, предусмотренную ст. 119 НК РФ. Применение за указанное деяние налоговой ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ, недопустимо.
Сходная правовая позиция по рассматриваемому вопросу приводилась ВАС РФ ранее в п. 20 Информационного письма Президиума от 17.03.2003 № 71.
1.3. В случае, если в одном торговом зале, ничем не разделенном, реализуются товары оптом и в розницу, расчет физического показателя для единого налога на вмененный доход (далее – ЕНВД) производится от всей площади помещения, используемого для осуществления розничной торговли.
В соответствии с материалами дела налогоплательщик (общество), применяющий одновременно общую систему налогообложения и ЕНВД (по розничной торговле), налоговую базу по ЕНВД определял, исходя из торговой площади, используемой непосредственно для розничной торговли покупными товарами, пропорционально сумме выручки, полученной от реализации покупных товаров через магазины.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекция сделала вывод о занижении обществом физического показателя и пересчитала подлежащий уплате ЕНВД, исходя из всей площади торгового зала каждого магазина.
Признавая недействительными решение Инспекции в указанной части, суды исходили из учетной политики общества, устанавливающей указанный выше порядок расчета физического показателя для исчисления ЕНВД.
В Постановлении от 02.11.2010 № 8617/10 Президиум ВАС РФ признал позицию судов необоснованной.
Реализация товаров в розницу осуществлялась обществом на территории всего торгового зала. Разделение торгового зала для продажи товаров оптом и в розницу суды при рассмотрении дела не установили.
Таким образом, при исчислении суммы ЕНВД необходимо учитывать всю площадь торгового зала, на которой осуществляется розничная торговля. То обстоятельство, что на площади одного торгового зала общество осуществляет два вида деятельности, облагаемых налогами с использованием разных режимов налогообложения, не является основанием для изменения значений физического показателя по ЕНВД.
1.3.1. Затраты на приобретение материалов, используемых для производства спиртосодержащей продукции (бутылок, этикеток, клея, крышек для укупорки), относятся к прямым расходам, поименованным в п.п. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ.
В соответствии с материалами дела, налогоплательщик является производителем спирта и алкогольной продукции и выпускает алкогольную продукцию, которая бутилируется и маркируется.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу, что расходы на бутылки, этикетки, клей, крышки для укупорки относятся к прямым расходам, которые согласно абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ включаются в расходы текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ.
Поскольку налогоплательщик, посчитав данные расходы косвенными, отнес их в полном объеме к расходам текущего периода, Инспекция пересчитала сумму расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, исходя из реализованной в этот период продукции, и доначислила налогоплательщику налог.
Суды при рассмотрении дела признали обоснованной позицию Инспекции. По их мнению, затраты на бутылки, клей, этикетки, крышки для укупорки являются материальными затратами, указанными в п.п. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ, в связи с чем обоснованно отнесены Инспекцией к прямым расходам.
ВАС РФ в Постановлении Президиума от 02.11.2010 № 8617/10 согласился с мнением судов по данному эпизоду, так как затраты на приобретение материалов, используемых для производства спиртосодержащей продукции (бутылок, этикеток, клея, крышек для укупорки), относятся к прямым расходам, поименованным в п.п. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 318 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного периода по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены.
1.4. Не допустим пересмотр судом решений по вновь открывшимся обстоятельствам (сформировавшейся правовой позиции Президиума ВАС РФ по другому делу), если позиция, высказанная в Постановлении ВАС РФ, ухудшает положение налогоплательщика.
Суды трех инстанций по результатам рассмотрения дела признали недействительным ненормативный акт Инспекции. После принятия судебных актов Постановлением Президиума ВАС РФ по другому делу сформирована правовая позиция, подтверждающая обоснованность доначислений, произведенных Инспекцией.
Поскольку судебные акты по данному делу были приняты арбитражными судами до формирования ВАС РФ правовой позиции, Инспекция обратилась в арбитражный суд с заявлением о пересмотре судебного акта по вновь открывшимся обстоятельствам (ст. 311, 312 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Своим определением арбитражный суд отказал Инспекции в пересмотре решения по вновь открывшимся обстоятельствам. Суд исходил из того, что на возможность придания обратной силы правовой позиции Президиума ВАС РФ по применению ст. 148 НК РФ в постановлении, на которое ссылается Инспекция, не указано. Применение же содержащегося в этом постановлении толкования правовой нормы в настоящем деле приведет к ухудшению положения налогоплательщика, что, как следует из Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 21.01.2010 № 1-П, противоречило бы конституционному принципу справедливости.
Арбитражный суд кассационной инстанции отменил определение суда первой инстанции и направил дело на новое рассмотрение, признав, что отсутствие в Постановлении Президиума ВАС РФ прямого указания на возможность придания обратной силы приведенному в нем толкованию нормы права не может служить основанием для отказа в пересмотре судебного акта по вновь открывшимся обстоятельствам.
В Постановлении от 16.11.2010 № 10914/09 Президиум ВАС РФ поддержал выводы арбитражного суда первой инстанции об отказе в пересмотре судебных актов по вновь открывшимся обстоятельствам.
Аналогичная позиция отражена в Определении ВАС РФ от 25.02.2011 № ВАС-7854/09 о передаче дела в Президиум ВАС РФ. Кроме того, в данном определении обращено внимание на недопустимость вынесения судебного акта об отмене ранее принятого решения по вновь открывшимся обстоятельствам в виде определения. Следует учитывать, что согласно положениям ч. 1 ст. 317 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения заявления о пересмотре вступивших в законную силу решения, постановления, определения по новым или вновь открывшимся обстоятельствам арбитражный суд или принимает решение, постановление об удовлетворении заявления и отмене ранее принятого им судебного акта по новым или вновь открывшимся обстоятельствам, или выносит определение об отказе в удовлетворении заявления.
1.5. Взыскание с должника, признанного банкротом, текущих обязательных платежей возможно только в порядке, предусмотренном ст. 46 НК РФ, за счет денежных средств, находящихся на расчетном счете налогоплательщика.
Судами трех инстанций по делу № А12-25256/2009 был сделан вывод о недействительности принятых Инспекцией в порядке, предусмотренном ст. 47 НК РФ, ненормативных актов о взыскании текущей налоговой задолженности за счет иного имущества налогоплательщика, поскольку исполнение этих актов предполагает осуществление судебным приставом-исполнителем ареста имущества общества и его реализацию, что в процедуре конкурсного производства в силу п. 1 ст. 126 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее - Закон № 127-ФЗ) не допускается.
Согласно абз. 5 п. 2 ст. 134 Закона № 127-ФЗ требования об уплате обязательных платежей, возникшие после возбуждения производства по делу о банкротстве, относятся к текущим платежам четвертой очереди. Для взыскания таких платежей налоговый орган вправе на основании ст. 46 НК РФ направить в банк инкассовое поручение, которое подлежит исполнению банком с учетом очередности.
Поскольку с даты открытия конкурсного производства снимаются аресты и иные ограничения на имущество должника и наложение новых арестов и ограничений не допускается, судебный пристав-исполнитель не вправе совершать исполнительные действия по обращению взыскания на имущество должника, за исключением обращения взыскания на денежные средства, находящиеся на счете должника в банке.
Инспекция вправе осуществлять данное взыскание путем принятия в соответствии со ст. 46 НК РФ решения об обращении взыскания за счет денежных средств на счете должника и направления в банк инкассового поручения.
ВАС РФ в Постановлении Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 № 13220/10, признал выводы судов по настоящему делу соответствующими закону. Аналогичная позиция ВАС РФ приведена в Постановлении Президиума от 01.02.2011 № 12635/10.
1.6. Отсутствие в материалах дела данных об уведомлении Инспекцией налогоплательщика о рассмотрении материалов налоговой проверки с учетом информации, полученной в результате проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, является с учетом положений п. 14 ст. 101 НК РФ безусловным основанием для отмены ненормативного правового акта Инспекции.
В соответствии с материалами дела, Инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки составлен акт и направлено в адрес налогоплательщика (общество) уведомление о его рассмотрении. На упомянутый акт проверки общество представило в порядке п. 6 ст. 100 НК РФ письменные возражения.
В дальнейшем Инспекцией вынесены решение о продлении срока рассмотрения материалов проверки и решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (п. 1, 6 ст. 101 НК РФ).
С учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекция приняла решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое впоследствии обжаловано налогоплательщиком в суд.
Судебными актами первой и апелляционной инстанций требования общества удовлетворены. Суд кассационной инстанции судебные акты отменил, в удовлетворении требований общества отказал.
ВАС РФ, рассмотрев заявление о пересмотре в порядке надзора постановления суда кассационной инстанции, посчитал, что заявление подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
На основании п. 14 ст. 101 НК РФ участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.
Вместе с тем, в материалах дела отсутствуют данные об уведомлении Инспекцией налогоплательщика о рассмотрении материалов налоговой проверки с учетом информации, полученной в результате проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля.
ВАС РФ поддержал позицию суда апелляционной инстанции, согласно которой налогоплательщик о времени и месте рассмотрения результатов дополнительных мероприятий налогового контроля извещен не был и фактически был лишен возможности представить свои пояснения и возражения с учетом этих результатов, что является основанием для отмены решения Инспекции (Постановление Президиума от 13.01.2011 № 10519/10).
При этом следует учитывать, что налоговый орган обязан уведомлять налогоплательщика о времени и месте рассмотрения результатов дополнительных мероприятий налогового контроля вне зависимости от их результата.
Доводы налогового органа о том, что по результатам дополнительных мероприятий не было получено новых доказательств, в связи с чем письменные возражения налогоплательщика удовлетворены, признаны ВАС РФ несостоятельными.
1.7. Документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. Использование в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода недопустимо.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводам в том числе о неправомерном применении налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС, в связи с непредставлением документов, подтверждающих налоговые вычеты ввиду утраты их во время пожара.
Суды трех инстанций требования налогоплательщика в данной части удовлетворили, указав, что в этом случае для определения сумм НДС, подлежащих уплате налогоплательщиком, Инспекция должна была применить расчетный метод, установленный положениями п.п. 7 п. 1 ст. 31 и п. 7 ст. 166 НК РФ.
Президиум ВАС РФ в Постановлении от 09.11.2010 № 6961/10 отразил следующую позицию. Документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При утрате в результате пожара первичных бухгалтерских документов такими документами могли служить копии счетов-фактур, а также иных документов, подтверждающих сумму НДС, предъявленную к оплате по счетам-фактурам контрагентами общества при расчетах за поставленные товары (работы, услуги). Таким образом, вывод судов об обязанности Инспекции в данном случае определить расчетным путем сумму налоговых вычетов по НДС является ошибочным. Поскольку общество не подтвердило надлежащими документами налоговые вычеты по НДС, заявленные в налоговых декларациях, Инспекция вправе была их не принять. Аналогичная правовая позиция приводилась ВАС РФ ранее в постановлении Президиума от 30.10.2007 № 8686/07 и воспроизведена в Определении от 17.12.2010 № ВАС-14473/10.
1.8. Если товар доставляется покупателю поставщиком или покупатель забирает товар самостоятельно, то это - действия в рамках договора поставки без заключения договора перевозки. Следовательно, в такой ситуации наличие товарно-транспортных накладных не является обязательным условием для подтверждения принятия товаров на учет и, соответственно, основанием для применения налоговых вычетов по НДС. То есть вычет правомерен при условии представления иных подтверждающих реальность операции первичных документов, например товарной накладной формы ТОРГ-12.
В соответствии с материалами дела, Инспекция пришла к выводу о неправомерном применении налогоплательщиком налоговых вычетов НДС в отношении приобретенных товаров, поскольку первичные документы налогоплательщика не подтверждают реальность финансово-хозяйственных операций с контрагентом.
Суды трех инстанций отказали налогоплательщику в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции в данной части. Суды признали обоснованным довод Инспекции о том, что товарно-транспортная накладная является единственным документом, служащим основанием не только для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходования его грузополучателем, но и для принятия товара на учет в целях реализации права на применение налогового вычета в соответствии со ст.ст. 171, 172 НК РФ. Отказ в удовлетворении требований налогоплательщика в оспариваемой части суды обосновали тем, что, поскольку в данном случае приобретенный товар перевозился автомобильным транспортом, непредставление товарно-транспортной накладной по форме N 1-Т в подтверждение факта перемещения товара в адрес налогоплательщика позволяет признать правомерным решение Инспекции в части отказа в праве на налоговый вычет НДС по операции приобретения товара.
В данном случае общество осуществило операции по приобретению товара и не выступало в качестве заказчика по договору перевозки.
Налогоплательщиком при рассмотрении дела в суде были представлены накладные ТОРГ-12.
Как отметил Президиум ВАС РФ, постановлением Госкомстата от 25.12.1998 установлены требования по заполнению и содержанию товарной накладной формы ТОРГ-12, наличие товарно-транспортной накладной по учету торговых операций не предусматривается.
В соответствии с постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.1997 № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» товарно-транспортная накладная формы № 1-Т предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом, является документом, определяющим взаимоотношения по выполнению перевозки грузов, служащим для учета транспортной работы и расчетов с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов.
Таким образом, вывод судов о том, что товарно-транспортная накладная является единственным документом, служащим основанием не только для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходования его грузополучателем, но и для принятия товара на учет в целях реализации права на применение налогового вычета в соответствии со ст.ст. 171, 172 НК РФ, признан ВАС РФ при таких обстоятельствах ошибочным (Постановление Президиума ВАС РФ от 09.12.2010 № 8835/10).
Содержащееся в вышеуказанных Постановлениях Президиума ВАС РФ толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению налоговыми органами Пермского края при участии в судебных разбирательствах по аналогичным делам.
2. Помимо изложенного, налоговым органам в правоприменительной практике и при участии в судебных разбирательствах следует учитывать позиции ВАС РФ, отраженные в Определениях ВАС РФ.
2.1. На решение, принятое Инспекцией в порядке ст. 176 НК РФ, распространяется обязательный досудебный порядок обжалования решений налоговых органов.
По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией вынесено решение об отказе в привлечении к налоговой ответственности. Одновременно Инспекцией вынесено решение об отказе в возмещении НДС. Последнее обжаловано налогоплательщиком в арбитражном суде.
Суды первой и апелляционной инстанций признали требования налогоплательщика обоснованными. Суд кассационной инстанции, руководствуясь положениями п. 1 ст. 100.1, п. 7 ст. 101, п. 5 ст. 101.2, п. 3 ст. 176 НК РФ, отменил судебные акты по мотиву того, что на решение, принятое в порядке ст. 176 НК РФ, распространяется обязательный досудебный порядок обжалования решений налоговых органов.
ВАС РФ в Определении от 28.01.2011 № ВАС-18535/10 признал подход суда кассационной инстанции обоснованным.
Согласно п. 3 ст. 176 НК РФ решение о возмещении полностью (частично) суммы налога, а также решение об отказе в возмещении полностью (частично) суммы налога, принимаются одновременно с решением о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Положения указанной статьи не предусматривают самостоятельной процедуры принятия упомянутых в ней решений, подлежащих обжалованию в соответствии с п. 5 ст. 101.2 НК РФ.
2.2. У налогового органа отсутствуют правовые основания для отказа в предоставлении налогоплательщику информации о выполнении контрагентами своих налоговых обязательств.
Суды трех инстанций, признавая незаконным отказ Инспекции в представлении налогоплательщику информации по его запросу о предоставлении сведений об исполнении контрагентом организации налоговых обязательств, на основе установленных обстоятельств, руководствуясь положениями ст. 102 НК РФ, Федерального закона от 27.07.2006 № 149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации», сделали вывод о том, что сведения об исполнении налогоплательщиками своих обязательств по уплате налогов не являются налоговой тайной, в связи чем у Инспекции отсутствовали правовые основания для отказа в предоставлении обществу информации о выполнении потенциальными контрагентами своих налоговых обязательств.
Запрашиваемая налогоплательщиком информация обусловлена необходимостью проявлять должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагентов.
Рассмотрев указанную ситуацию, ВАС РФ не установил факта нарушения нижестоящими судами единообразия в толковании и применении норм права (Определение от 01.12.2010 № ВАС-16124/10).
2.3. Не подлежат рассмотрению материалы налоговой проверки при отсутствии подтверждения факта ознакомления налогоплательщика с актом проверки и надлежащего уведомления о времени и месте рассмотрения материалов проверки.
Инспекция обратилась в ВАС РФ с заявлением о пересмотре в порядке надзора судебных актов трех инстанций.
В обоснование своих доводов Инспекция указывает, что ею соблюдены требования ст.ст. 100 и 101 НК РФ, поскольку акт проверки от 25.04.2009 и уведомления о вызове налогоплательщика на рассмотрение материалов проверки направлены в адрес общества 27.04.2009 посредством почтовой связи (ценной бандеролью с описью вложения).
Принимая обжалуемые акты, суды пришли к выводу, что в нарушение положений ст.ст. 100 - 101 НК РФ налогоплательщик не был ознакомлен с актом выездной налоговой проверки, а также не извещался о времени и месте рассмотрения налоговым органом материалов налоговой проверки.
Оценив представленные в дело доказательства, судебные инстанции установили, что Инспекция приняла решение в отсутствие представителя налогоплательщика, не располагая надлежащими доказательствами его извещения о времени и месте рассмотрения материалов проверки.
При таких обстоятельствах суды признали решение Инспекции незаконным.
ВАС РФ указал, что оснований для переоценки выводов судов не имеется (Определение ВАС РФ от 26.10.2010 № ВАС-14618/10).
2.4. Ненормативный акт Инспекции, принимаемый по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, должен быть подписан должностным лицом налогового органа, принимавшим участие в рассмотрении материалов проверки.
Инспекция обратилась в ВАС РФ с заявлением о пересмотре в порядке надзора судебных актов трех инстанций, которые установили, что оспариваемое решение Инспекции принято после проведения мероприятий дополнительного налогового контроля в отсутствие надлежащего извещения общества о времени и месте рассмотрения материалов проверки, и подписано начальником Инспекции, не участвовавшим в рассмотрении материалов проверки до проведения мероприятий дополнительного налогового контроля.
Учитывая изложенное, руководствуясь положениями п. 14 ст. 101 НК РФ, суды пришли к выводу о нарушении Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки и признали оспариваемое решение недействительным.
ВАС РФ указал, что доводы Инспекции, изложенные в заявлении о пересмотре судебных актов в порядке надзора, не подтверждают неправильного применения судами норм права (Определение ВАС РФ от 19.10.2010 № ВАС-13699/10).
Судебная практика по данной категории дел сформирована Постановлением Президиума ВАС РФ от 29.09.2010 № 4903/10 и в полной мере применима к процедуре ст. 101.4 НК РФ. Таким образом, ненормативный акт по результатам рассмотрения материалов налоговых проверок (ст. 101 НК РФ) и иных мероприятий налогового контроля (ст. 101.4 НК РФ) подлежит вынесению тем должностным лицом налогового органа, которое непосредственно рассматривало материалы налоговой проверки или иных мероприятий налогового контроля.
При этом у налогоплательщика отсутствует обязанность подавать уточненную декларацию и пересчитывать ранее исчисленную с предоплаты сумму НДС.
В соответствии с материалами дела, налогоплательщик (продавец) поставлял товары, облагаемые НДС как по ставке 18%, так и по ставке 10%. При этом ассортимент поставляемого товара, его количество, объем каждой партии и цена согласовывались сторонами в дополнительных соглашениях. На момент получения предоплаты эти условия не были согласованы. Поэтому продавец исчислил налог со всей суммы предоплаты по максимальной расчетной ставке 18/118.
Впоследствии большая часть отгруженных товаров облагалась НДС по ставке 10%. В квартале, в котором была отгрузка, продавец:
- исчислил НДС со стоимости товаров по ставке 10%;
- предъявил к вычету НДС по авансу, исчислив сумму как 18/118 от аванса, закрытого поставкой;
- попросил вернуть сумму НДС, которая получилась к возмещению за этот квартал.
Вместе с тем, Инспекция пришла к выводу, что налогоплательщик необоснованно исчислил налог с сумм предоплаты с применением ставки 18% по части товаров, облагаемых по ставке 10% и предложила представить уточненную налоговую декларацию за тот квартал, в котором была получена предоплата, исчислив в ней НДС с аванса, приходящегося на отгруженную продукцию, по расчетной ставке 10/110.
Отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика, суды первой и кассационной инстанций сослались на положение п. 4 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), согласно которому при получении оплаты в счет предстоящих поставок товаров налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной п. 2 или п. 3 ст. 164 НК РФ, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.
По мнению судов первой и кассационной инстанций, в рассматриваемой ситуации право на возврат НДС, излишне исчисленного с суммы предварительной оплаты, могло быть реализовано налогоплательщиком путем подачи уточненной налоговой декларации за соответствующий период.
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее- ВАС РФ) в Постановлении от 25.01.2011 № 10120/10 указал, что обязанность по представлению уточненной налоговой декларации возникает при обнаружении в поданной декларации факта неотражения сведений или ошибок, приводящих к занижению налога. Налогоплательщик в налоговой декларации, представленной за квартал, в котором получена предоплата, никакой ошибки не допустил, следовательно, основания для подачи уточненной налоговой декларации у него отсутствуют.
НДС, исчисленный с предоплаты, подлежит вычету при выполнении двух условий: исчисление налога с предоплаты и отгрузка товаров в счет этой оплаты. Указанные требования налогоплательщиком соблюдены, а выводы налогового органа признаны ВАС РФ ошибочными.
1.2. Непредставление в установленный срок в налоговый орган налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за отчетный период влечет наступление налоговой ответственности, предусмотренной ст. 119 НК РФ.
Согласно материалам дела, суды первой и кассационной инстанции признали недействительным решение Инспекции о привлечении налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за отчетный период. По мнению судов, данная санкция не может быть применена в случае несвоевременного представления такой декларации, так как этот документ, по сути, отвечает признакам расчета авансового платежа по налогу на прибыль организаций, а не налоговой декларации, представляемой по итогам налогового периода (календарный год).
ВАС РФ в Постановлении Президиума от 12.10.2010 № 3299/10 указал, что судами допущено ошибочное толкование и применение положений законодательства о налогах и сборах и не учтено следующее.
Обязанность представления налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на прибыль организаций по итогам как налогового, так и отчетного периодов прямо установлена гл. 25 НК РФ (ст. 289 НК РФ), в то время как необходимость представления расчета авансового платежа по налогу на прибыль организаций за отчетные периоды ни НК РФ, ни иными актами законодательства о налогах и сборах не определена.
Толкование понятия «налоговая декларация, представляемая за отчетный период» как расчета авансового платежа не основано на положениях НК РФ.
С учетом изложенного, в случае непредставления в установленный п. 3 ст. 289 НК РФ срок налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за отчетный период, в отношении нарушителя следует применять ответственность, предусмотренную ст. 119 НК РФ. Применение за указанное деяние налоговой ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ, недопустимо.
Сходная правовая позиция по рассматриваемому вопросу приводилась ВАС РФ ранее в п. 20 Информационного письма Президиума от 17.03.2003 № 71.
1.3. В случае, если в одном торговом зале, ничем не разделенном, реализуются товары оптом и в розницу, расчет физического показателя для единого налога на вмененный доход (далее – ЕНВД) производится от всей площади помещения, используемого для осуществления розничной торговли.
В соответствии с материалами дела налогоплательщик (общество), применяющий одновременно общую систему налогообложения и ЕНВД (по розничной торговле), налоговую базу по ЕНВД определял, исходя из торговой площади, используемой непосредственно для розничной торговли покупными товарами, пропорционально сумме выручки, полученной от реализации покупных товаров через магазины.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекция сделала вывод о занижении обществом физического показателя и пересчитала подлежащий уплате ЕНВД, исходя из всей площади торгового зала каждого магазина.
Признавая недействительными решение Инспекции в указанной части, суды исходили из учетной политики общества, устанавливающей указанный выше порядок расчета физического показателя для исчисления ЕНВД.
В Постановлении от 02.11.2010 № 8617/10 Президиум ВАС РФ признал позицию судов необоснованной.
Реализация товаров в розницу осуществлялась обществом на территории всего торгового зала. Разделение торгового зала для продажи товаров оптом и в розницу суды при рассмотрении дела не установили.
Таким образом, при исчислении суммы ЕНВД необходимо учитывать всю площадь торгового зала, на которой осуществляется розничная торговля. То обстоятельство, что на площади одного торгового зала общество осуществляет два вида деятельности, облагаемых налогами с использованием разных режимов налогообложения, не является основанием для изменения значений физического показателя по ЕНВД.
1.3.1. Затраты на приобретение материалов, используемых для производства спиртосодержащей продукции (бутылок, этикеток, клея, крышек для укупорки), относятся к прямым расходам, поименованным в п.п. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ.
В соответствии с материалами дела, налогоплательщик является производителем спирта и алкогольной продукции и выпускает алкогольную продукцию, которая бутилируется и маркируется.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу, что расходы на бутылки, этикетки, клей, крышки для укупорки относятся к прямым расходам, которые согласно абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ включаются в расходы текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ.
Поскольку налогоплательщик, посчитав данные расходы косвенными, отнес их в полном объеме к расходам текущего периода, Инспекция пересчитала сумму расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, исходя из реализованной в этот период продукции, и доначислила налогоплательщику налог.
Суды при рассмотрении дела признали обоснованной позицию Инспекции. По их мнению, затраты на бутылки, клей, этикетки, крышки для укупорки являются материальными затратами, указанными в п.п. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ, в связи с чем обоснованно отнесены Инспекцией к прямым расходам.
ВАС РФ в Постановлении Президиума от 02.11.2010 № 8617/10 согласился с мнением судов по данному эпизоду, так как затраты на приобретение материалов, используемых для производства спиртосодержащей продукции (бутылок, этикеток, клея, крышек для укупорки), относятся к прямым расходам, поименованным в п.п. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 318 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного периода по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены.
1.4. Не допустим пересмотр судом решений по вновь открывшимся обстоятельствам (сформировавшейся правовой позиции Президиума ВАС РФ по другому делу), если позиция, высказанная в Постановлении ВАС РФ, ухудшает положение налогоплательщика.
Суды трех инстанций по результатам рассмотрения дела признали недействительным ненормативный акт Инспекции. После принятия судебных актов Постановлением Президиума ВАС РФ по другому делу сформирована правовая позиция, подтверждающая обоснованность доначислений, произведенных Инспекцией.
Поскольку судебные акты по данному делу были приняты арбитражными судами до формирования ВАС РФ правовой позиции, Инспекция обратилась в арбитражный суд с заявлением о пересмотре судебного акта по вновь открывшимся обстоятельствам (ст. 311, 312 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Своим определением арбитражный суд отказал Инспекции в пересмотре решения по вновь открывшимся обстоятельствам. Суд исходил из того, что на возможность придания обратной силы правовой позиции Президиума ВАС РФ по применению ст. 148 НК РФ в постановлении, на которое ссылается Инспекция, не указано. Применение же содержащегося в этом постановлении толкования правовой нормы в настоящем деле приведет к ухудшению положения налогоплательщика, что, как следует из Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 21.01.2010 № 1-П, противоречило бы конституционному принципу справедливости.
Арбитражный суд кассационной инстанции отменил определение суда первой инстанции и направил дело на новое рассмотрение, признав, что отсутствие в Постановлении Президиума ВАС РФ прямого указания на возможность придания обратной силы приведенному в нем толкованию нормы права не может служить основанием для отказа в пересмотре судебного акта по вновь открывшимся обстоятельствам.
В Постановлении от 16.11.2010 № 10914/09 Президиум ВАС РФ поддержал выводы арбитражного суда первой инстанции об отказе в пересмотре судебных актов по вновь открывшимся обстоятельствам.
Аналогичная позиция отражена в Определении ВАС РФ от 25.02.2011 № ВАС-7854/09 о передаче дела в Президиум ВАС РФ. Кроме того, в данном определении обращено внимание на недопустимость вынесения судебного акта об отмене ранее принятого решения по вновь открывшимся обстоятельствам в виде определения. Следует учитывать, что согласно положениям ч. 1 ст. 317 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения заявления о пересмотре вступивших в законную силу решения, постановления, определения по новым или вновь открывшимся обстоятельствам арбитражный суд или принимает решение, постановление об удовлетворении заявления и отмене ранее принятого им судебного акта по новым или вновь открывшимся обстоятельствам, или выносит определение об отказе в удовлетворении заявления.
1.5. Взыскание с должника, признанного банкротом, текущих обязательных платежей возможно только в порядке, предусмотренном ст. 46 НК РФ, за счет денежных средств, находящихся на расчетном счете налогоплательщика.
Судами трех инстанций по делу № А12-25256/2009 был сделан вывод о недействительности принятых Инспекцией в порядке, предусмотренном ст. 47 НК РФ, ненормативных актов о взыскании текущей налоговой задолженности за счет иного имущества налогоплательщика, поскольку исполнение этих актов предполагает осуществление судебным приставом-исполнителем ареста имущества общества и его реализацию, что в процедуре конкурсного производства в силу п. 1 ст. 126 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее - Закон № 127-ФЗ) не допускается.
Согласно абз. 5 п. 2 ст. 134 Закона № 127-ФЗ требования об уплате обязательных платежей, возникшие после возбуждения производства по делу о банкротстве, относятся к текущим платежам четвертой очереди. Для взыскания таких платежей налоговый орган вправе на основании ст. 46 НК РФ направить в банк инкассовое поручение, которое подлежит исполнению банком с учетом очередности.
Поскольку с даты открытия конкурсного производства снимаются аресты и иные ограничения на имущество должника и наложение новых арестов и ограничений не допускается, судебный пристав-исполнитель не вправе совершать исполнительные действия по обращению взыскания на имущество должника, за исключением обращения взыскания на денежные средства, находящиеся на счете должника в банке.
Инспекция вправе осуществлять данное взыскание путем принятия в соответствии со ст. 46 НК РФ решения об обращении взыскания за счет денежных средств на счете должника и направления в банк инкассового поручения.
ВАС РФ в Постановлении Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 № 13220/10, признал выводы судов по настоящему делу соответствующими закону. Аналогичная позиция ВАС РФ приведена в Постановлении Президиума от 01.02.2011 № 12635/10.
1.6. Отсутствие в материалах дела данных об уведомлении Инспекцией налогоплательщика о рассмотрении материалов налоговой проверки с учетом информации, полученной в результате проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, является с учетом положений п. 14 ст. 101 НК РФ безусловным основанием для отмены ненормативного правового акта Инспекции.
В соответствии с материалами дела, Инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки составлен акт и направлено в адрес налогоплательщика (общество) уведомление о его рассмотрении. На упомянутый акт проверки общество представило в порядке п. 6 ст. 100 НК РФ письменные возражения.
В дальнейшем Инспекцией вынесены решение о продлении срока рассмотрения материалов проверки и решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (п. 1, 6 ст. 101 НК РФ).
С учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекция приняла решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое впоследствии обжаловано налогоплательщиком в суд.
Судебными актами первой и апелляционной инстанций требования общества удовлетворены. Суд кассационной инстанции судебные акты отменил, в удовлетворении требований общества отказал.
ВАС РФ, рассмотрев заявление о пересмотре в порядке надзора постановления суда кассационной инстанции, посчитал, что заявление подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
На основании п. 14 ст. 101 НК РФ участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.
Вместе с тем, в материалах дела отсутствуют данные об уведомлении Инспекцией налогоплательщика о рассмотрении материалов налоговой проверки с учетом информации, полученной в результате проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля.
ВАС РФ поддержал позицию суда апелляционной инстанции, согласно которой налогоплательщик о времени и месте рассмотрения результатов дополнительных мероприятий налогового контроля извещен не был и фактически был лишен возможности представить свои пояснения и возражения с учетом этих результатов, что является основанием для отмены решения Инспекции (Постановление Президиума от 13.01.2011 № 10519/10).
При этом следует учитывать, что налоговый орган обязан уведомлять налогоплательщика о времени и месте рассмотрения результатов дополнительных мероприятий налогового контроля вне зависимости от их результата.
Доводы налогового органа о том, что по результатам дополнительных мероприятий не было получено новых доказательств, в связи с чем письменные возражения налогоплательщика удовлетворены, признаны ВАС РФ несостоятельными.
1.7. Документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. Использование в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода недопустимо.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводам в том числе о неправомерном применении налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС, в связи с непредставлением документов, подтверждающих налоговые вычеты ввиду утраты их во время пожара.
Суды трех инстанций требования налогоплательщика в данной части удовлетворили, указав, что в этом случае для определения сумм НДС, подлежащих уплате налогоплательщиком, Инспекция должна была применить расчетный метод, установленный положениями п.п. 7 п. 1 ст. 31 и п. 7 ст. 166 НК РФ.
Президиум ВАС РФ в Постановлении от 09.11.2010 № 6961/10 отразил следующую позицию. Документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При утрате в результате пожара первичных бухгалтерских документов такими документами могли служить копии счетов-фактур, а также иных документов, подтверждающих сумму НДС, предъявленную к оплате по счетам-фактурам контрагентами общества при расчетах за поставленные товары (работы, услуги). Таким образом, вывод судов об обязанности Инспекции в данном случае определить расчетным путем сумму налоговых вычетов по НДС является ошибочным. Поскольку общество не подтвердило надлежащими документами налоговые вычеты по НДС, заявленные в налоговых декларациях, Инспекция вправе была их не принять. Аналогичная правовая позиция приводилась ВАС РФ ранее в постановлении Президиума от 30.10.2007 № 8686/07 и воспроизведена в Определении от 17.12.2010 № ВАС-14473/10.
1.8. Если товар доставляется покупателю поставщиком или покупатель забирает товар самостоятельно, то это - действия в рамках договора поставки без заключения договора перевозки. Следовательно, в такой ситуации наличие товарно-транспортных накладных не является обязательным условием для подтверждения принятия товаров на учет и, соответственно, основанием для применения налоговых вычетов по НДС. То есть вычет правомерен при условии представления иных подтверждающих реальность операции первичных документов, например товарной накладной формы ТОРГ-12.
В соответствии с материалами дела, Инспекция пришла к выводу о неправомерном применении налогоплательщиком налоговых вычетов НДС в отношении приобретенных товаров, поскольку первичные документы налогоплательщика не подтверждают реальность финансово-хозяйственных операций с контрагентом.
Суды трех инстанций отказали налогоплательщику в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции в данной части. Суды признали обоснованным довод Инспекции о том, что товарно-транспортная накладная является единственным документом, служащим основанием не только для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходования его грузополучателем, но и для принятия товара на учет в целях реализации права на применение налогового вычета в соответствии со ст.ст. 171, 172 НК РФ. Отказ в удовлетворении требований налогоплательщика в оспариваемой части суды обосновали тем, что, поскольку в данном случае приобретенный товар перевозился автомобильным транспортом, непредставление товарно-транспортной накладной по форме N 1-Т в подтверждение факта перемещения товара в адрес налогоплательщика позволяет признать правомерным решение Инспекции в части отказа в праве на налоговый вычет НДС по операции приобретения товара.
В данном случае общество осуществило операции по приобретению товара и не выступало в качестве заказчика по договору перевозки.
Налогоплательщиком при рассмотрении дела в суде были представлены накладные ТОРГ-12.
Как отметил Президиум ВАС РФ, постановлением Госкомстата от 25.12.1998 установлены требования по заполнению и содержанию товарной накладной формы ТОРГ-12, наличие товарно-транспортной накладной по учету торговых операций не предусматривается.
В соответствии с постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.1997 № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» товарно-транспортная накладная формы № 1-Т предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом, является документом, определяющим взаимоотношения по выполнению перевозки грузов, служащим для учета транспортной работы и расчетов с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов.
Таким образом, вывод судов о том, что товарно-транспортная накладная является единственным документом, служащим основанием не только для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходования его грузополучателем, но и для принятия товара на учет в целях реализации права на применение налогового вычета в соответствии со ст.ст. 171, 172 НК РФ, признан ВАС РФ при таких обстоятельствах ошибочным (Постановление Президиума ВАС РФ от 09.12.2010 № 8835/10).
Содержащееся в вышеуказанных Постановлениях Президиума ВАС РФ толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению налоговыми органами Пермского края при участии в судебных разбирательствах по аналогичным делам.
2. Помимо изложенного, налоговым органам в правоприменительной практике и при участии в судебных разбирательствах следует учитывать позиции ВАС РФ, отраженные в Определениях ВАС РФ.
2.1. На решение, принятое Инспекцией в порядке ст. 176 НК РФ, распространяется обязательный досудебный порядок обжалования решений налоговых органов.
По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией вынесено решение об отказе в привлечении к налоговой ответственности. Одновременно Инспекцией вынесено решение об отказе в возмещении НДС. Последнее обжаловано налогоплательщиком в арбитражном суде.
Суды первой и апелляционной инстанций признали требования налогоплательщика обоснованными. Суд кассационной инстанции, руководствуясь положениями п. 1 ст. 100.1, п. 7 ст. 101, п. 5 ст. 101.2, п. 3 ст. 176 НК РФ, отменил судебные акты по мотиву того, что на решение, принятое в порядке ст. 176 НК РФ, распространяется обязательный досудебный порядок обжалования решений налоговых органов.
ВАС РФ в Определении от 28.01.2011 № ВАС-18535/10 признал подход суда кассационной инстанции обоснованным.
Согласно п. 3 ст. 176 НК РФ решение о возмещении полностью (частично) суммы налога, а также решение об отказе в возмещении полностью (частично) суммы налога, принимаются одновременно с решением о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Положения указанной статьи не предусматривают самостоятельной процедуры принятия упомянутых в ней решений, подлежащих обжалованию в соответствии с п. 5 ст. 101.2 НК РФ.
2.2. У налогового органа отсутствуют правовые основания для отказа в предоставлении налогоплательщику информации о выполнении контрагентами своих налоговых обязательств.
Суды трех инстанций, признавая незаконным отказ Инспекции в представлении налогоплательщику информации по его запросу о предоставлении сведений об исполнении контрагентом организации налоговых обязательств, на основе установленных обстоятельств, руководствуясь положениями ст. 102 НК РФ, Федерального закона от 27.07.2006 № 149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации», сделали вывод о том, что сведения об исполнении налогоплательщиками своих обязательств по уплате налогов не являются налоговой тайной, в связи чем у Инспекции отсутствовали правовые основания для отказа в предоставлении обществу информации о выполнении потенциальными контрагентами своих налоговых обязательств.
Запрашиваемая налогоплательщиком информация обусловлена необходимостью проявлять должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагентов.
Рассмотрев указанную ситуацию, ВАС РФ не установил факта нарушения нижестоящими судами единообразия в толковании и применении норм права (Определение от 01.12.2010 № ВАС-16124/10).
2.3. Не подлежат рассмотрению материалы налоговой проверки при отсутствии подтверждения факта ознакомления налогоплательщика с актом проверки и надлежащего уведомления о времени и месте рассмотрения материалов проверки.
Инспекция обратилась в ВАС РФ с заявлением о пересмотре в порядке надзора судебных актов трех инстанций.
В обоснование своих доводов Инспекция указывает, что ею соблюдены требования ст.ст. 100 и 101 НК РФ, поскольку акт проверки от 25.04.2009 и уведомления о вызове налогоплательщика на рассмотрение материалов проверки направлены в адрес общества 27.04.2009 посредством почтовой связи (ценной бандеролью с описью вложения).
Принимая обжалуемые акты, суды пришли к выводу, что в нарушение положений ст.ст. 100 - 101 НК РФ налогоплательщик не был ознакомлен с актом выездной налоговой проверки, а также не извещался о времени и месте рассмотрения налоговым органом материалов налоговой проверки.
Оценив представленные в дело доказательства, судебные инстанции установили, что Инспекция приняла решение в отсутствие представителя налогоплательщика, не располагая надлежащими доказательствами его извещения о времени и месте рассмотрения материалов проверки.
При таких обстоятельствах суды признали решение Инспекции незаконным.
ВАС РФ указал, что оснований для переоценки выводов судов не имеется (Определение ВАС РФ от 26.10.2010 № ВАС-14618/10).
2.4. Ненормативный акт Инспекции, принимаемый по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, должен быть подписан должностным лицом налогового органа, принимавшим участие в рассмотрении материалов проверки.
Инспекция обратилась в ВАС РФ с заявлением о пересмотре в порядке надзора судебных актов трех инстанций, которые установили, что оспариваемое решение Инспекции принято после проведения мероприятий дополнительного налогового контроля в отсутствие надлежащего извещения общества о времени и месте рассмотрения материалов проверки, и подписано начальником Инспекции, не участвовавшим в рассмотрении материалов проверки до проведения мероприятий дополнительного налогового контроля.
Учитывая изложенное, руководствуясь положениями п. 14 ст. 101 НК РФ, суды пришли к выводу о нарушении Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки и признали оспариваемое решение недействительным.
ВАС РФ указал, что доводы Инспекции, изложенные в заявлении о пересмотре судебных актов в порядке надзора, не подтверждают неправильного применения судами норм права (Определение ВАС РФ от 19.10.2010 № ВАС-13699/10).
Судебная практика по данной категории дел сформирована Постановлением Президиума ВАС РФ от 29.09.2010 № 4903/10 и в полной мере применима к процедуре ст. 101.4 НК РФ. Таким образом, ненормативный акт по результатам рассмотрения материалов налоговых проверок (ст. 101 НК РФ) и иных мероприятий налогового контроля (ст. 101.4 НК РФ) подлежит вынесению тем должностным лицом налогового органа, которое непосредственно рассматривало материалы налоговой проверки или иных мероприятий налогового контроля.
Пресс-служба Управления
Начать дискуссию