Актуальность и цели внедрения АВС-системы учета затрат

Автор: Эльвиpa Bладиcлавoвнa Koндyкoвa, доктор экономических наук, профессор Российской экономической академии им. Г.В. Плexaнова.

Традиционная система учета затрат маскирует реальную себестоимость продуктов, толкая менеджеров к принятию неправильных управленческих решений.

Важнейшие решения, принимаемые на основе себестоимости продуктов, связаны с ценообразованием. Следовательно, первая задача, решаемая с помощью АВС, заключается в установлении адекватных затрат на единицу продукта и, соответственно, адекватных цен. Этой проблеме посвящена основная масса публикаций по АВС, и именно на этом пути лежат наиболее легко и быстро мобилизуемые преимущества.

Тем не менее даже правильное применение АВС не гарантирует компании автоматического лидерства на рынке: знание далеко не всегда удается воплотить в действие. К тому же никто не отменял фактор экономической целесообразности: внедрение АВС требует затрат, иногда достаточно существенных, а ее преимущества проявляются далеко не всегда (и не сразу). В конце концов, даже такой «хит» 1980-х годов, как автоматизированное производство, оправдал себя далеко не во всех отраслях, иначе мы наверняка уже жили бы в эпоху автоматических заводов, работающих без участия человека.

Во многих случаях АВС выходит за рамки учетной концепции и превращается в метод управления затратами, помогающий воздействовать на затратообразующие факторы тех или иных видов деятельности. На основе АВС принимаются управленческие решения о сегментировании рынка и расширении продуктовых линий, установлении новых форм отношений с потребителями, совершенствовании бизнес-процессов. Компании, внедряющие TQM, используют АВС как информационную базу для оценки полученных результатов.

Таким образом, второй вид проблем, решаемых с помощью АВС, связан с обоснованием управленческих решений, причем система используется главным образом в качестве информационной базы.

Цели внедрения

Одна из наиболее привлекательных особенностей АВС состоит в ее индивидуальности и настраиваемости на конкретное предприятие. В то же время это обстоятельство обусловливает сложность процесса внедрения проекта АВС.

Внедряя любой крупный проект, прежде всего, следует определить цели, которые он преследует. АВС в данном случае — не исключение. Если не поставить конкретные цели, то проект будет решать проблемы некой абстрактной компании, а отнюдь не конкретной.

В зависимости от поставленных целей различаются содержание и масштаб проекта. Так, если цель состоит в получении уточненной информации для нужд ценообразования, то масштаб внедрения будет ограниченным, если же компания на основании АВС собирается выявить бизнес-процессы или функции, которые целесообразно передать на аутсорсинг, то масштаб резко расширяется. Может преследоваться цель внедрения системы оперативных показателей эффективности.

Таблица 1. Требования к АВС в зависимости от решаемых задач

Бизнес-цели	Требования к системе АВС
Оценка рентабельности продуктов или потребителей, ценообразование	Особое внимание к видам деятельности на уровне отдельных подразделений
	Драйверы затрат связаны с особенностями продукта или обслуживания потребителей
	Расчет себестоимости производится отдельно по постоянным и переменным издержкам
	Результаты расчетов доступны многим пользователям (находятся в сети)
	Необходимы вариативные расчеты (т.е. расчеты, исходя из различных исходных предположений об объеме продаж)
Разработка бюджетов и контроль их выполнения в течение года	Расчет себестоимости производится отдельно по постоянным и переменным издержкам, чтобы оценить оптимальные темпы роста масштабов производства
	Рассчитывается полная себестоимость единицы продукта, чтобы провести сравнительный анализ бюджетов на тот или иной объем производства
	Расчеты производятся чаще
Управление и контроль накладных затрат(особенно общепроизводственных)	Распределение накладных затрат производится с учетом принципа контролируемости (т.е. выделяются издержки, находящиеся под контролем конкретного менеджера)
	Особое внимание уделяется понятности схемы распределения затрат для пользователей
	Внедрение АВС способствует реорганизации управления компанией и пересмотру корпоративной культуры
Совершенствование технологии и реинжиниринг бизнес-процессов	Периодические пересмотры показателей себестоимости единицы продукта в зависимости от изменения технологии и организации производства
	Тщательная оценка затрат на осуществление отдельных видов деятельности
	Количественная оценка соотношения «затраты — преимущества» для управленческих решений по реинжинирингу бизнес-процессов
	Тщательная оценка затрат на отдельные виды деятельности по центрам затрат
	Доступность результатов расчетов в локальной сети
Инвестирование средств в виды деятельности с высокой добавленной стоимостью и повышение качества продукции	Сквозное отслеживание затрат и объединение видов деятельности по основным этапам контроля качества продуктов (например, обработка рекламаций потребителей к качеству продуктов) независимо от их распределения по центрам затрат
	Доступность результатов расчетов в локальной сети и возможность проведения вариативных расчетов

Исходя из установленных целей и особенностей системы АВС, следует получить ответ на несколько ключевых вопросов относительно ее будущего функционирования.

Как будет использоваться полученная из АВС информация?
Кто будет ее использовать?
Какая информация о продуктах и услугах понадобится?
Какие свойства информации принципиально важны для пользователей?
Как именно следует внедрять проект?

Последовательность процедур в системе АВС

Материалы и рекомендации по системе АВС определяют следующие этапы ее внедрения:

Определение перечня видов деятельности, осуществляемых предприятием (как с точки зрения генерирования затрат, так и с точки зрения принадлежности к бизнес-процессам).
Формирование перечня ресурсов, используемых компанией (в количественной оценке) и показателей эффективности потребления этих ресурсов отдельными бизнес-процессами и видами деятельности.
Установление причинно-следственных связей между видами деятельности и ресурсами на первом этапе, между объектами затрат и видами деятельности — на втором.
Определение перечня и количественная оценка драйверов затрат двух видов: первый количественно характеризует потребление ресурсов видами деятельности, а второй — потребление видов деятельности объектами затрат или другими видами деятельности.

С точки зрения организационных процедур определяют семь этапов внедрения и эксплуатации проекта АВС.

Планирование внедрения.
Описание имеющихся у компании ресурсов.
Описание видов деятельности и бизнес-процессов.
Разработка принципиальной модели формирования затрат
Внедрение и оценка адекватности модели формирования затрат.
Интерпретация информации, полученной при помощи модели
Проверка бесперебойности работы модели, в частности постоянного обновления исходной информации и наличия заинтересованных пользователей конечной информации.

Рассуждая о последовательности выполнения этих этапов, можно задать вопрос: Что нужно сделать сначала — описать ресурсы или виды деятельности? По всей видимости, это не имеет особого значения, но нужно отметить, что описание ресурсов, как правило, не составляет сложности. Во-первых, количество их видов не так уж велико — трудовые ресурсы, оборудование, производственные и хозяйственные площади, вспомогательные материалы и услуги, прочие. В стоимостном выражении это не что иное, как экономические элементы затрат: материальные и приравненные к ним затраты (в т. ч. содержание производственных и хозяйственных площадей), заработная плата с отчислениями на социальные нужды, амортизация, прочие затраты. Во-вторых, в отечественном бухгалтерском учете и экономическом анализе экономические элементы затрат достаточно подробно исследованы и описаны, для их отражения разработана система бухгалтерских счетов, определены методы оценки и т.п. Правда, есть некоторые усложняющие нюансы, например, иерархия и принципы группировки затрат на ресурсы для нужд АВС. Тем не менее, это хорошо знакомый бухгалтерам и экономистам предмет.

Другое дело — виды деятельности и бизнес-процессы. Для зарубежного управленческого учета (не говоря уж об отечественном) их выделение и количественная оценка генерируемых ими затрат были инновационным мероприятием. Именно поэтому связанные с этим трудозатраты особенно велики, а занимающиеся этим сотрудники нуждаются в специальном обучении.