Если организация одновременно платит ЕНВД и применяет обычную систему налогообложения, то расходы ей приходится делить. В частности, фонд оплаты труда сотрудников, чью работу невозможно однозначно отнести к одному из видов деятельности. Базой для деления выступает доход от соответствующего вида деятельности. Но как производить расчет: нарастающим итогом или отдельно за каждый квартал? От правильного деления зависит величина двух налогов - единого социального и налога на прибыль.
Е.В. Луничкина, эксперт «УНП»
В организациях всегда есть сотрудники, расходы на оплату труда которых сложно отнести к тому или иному виду деятельности. Фактически они участвуют и в деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, и в деятельности, по которой организация уплачивает налоги по общей системе. Это аппарат управления, сотрудники отдела продаж и т. д.
В части, относящейся к обычной системе налогообложения, фонд заработной платы выступает объектом обложения по единому социальному налогу (п. 1 ст. 236 НК РФ). А для деятельности, переведенной на ЕНВД, ФЗП является объектом обложения взносами в ПФР (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).
О правилах деления расходов глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ говорит сразу в двух статьях - 272-й и 274-й. Но обе они не дают четкого ответа на вопрос, какой доход учитывать при делении: квартальный или же нарастающим итогом с начала года. В то время как разница в расчетах может оказаться значительной. Это видно из примера.
Пример.
Общая выручка предприятия за первый квартал составила 100 000 руб. Из них на деятельность, переведенную на ЕНВД, приходится 90 000 руб., на деятельность, облагаемую по обычной системе налогообложения, - 10 000 руб. Выручка за второй квартал (не нарастающим итогом) составила 150 000 руб. (18 000 руб. относятся к деятельности на ЕНВД, 132 000 руб. относятся к остальной деятельности).
Фонд оплаты труда управленческого персонала за первый квартал составил 10 000 руб., за второй квартал - 20 000 руб. Внереализационных доходов и расходов в полугодии не было.
Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ, расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
И непосредственно для плательщиков ЕНВД Налоговый кодекс повторяет указание в пункте 9 статьи 274.
Итак, для расчета возьмем выручку (в нашем примере внереализационных доходов нет).
Разделим ФОТ за первый квартал.
На обычную систему налогообложения приходится 1000 руб. ((10 000 : 100 000) 5 10 000).
К деятельности, переведенной на ЕНВД, относятся 9000 руб. ((90 000 : 100 000) 5 10 000).
А как же быть со вторым кварталом? Ведь налоговый период по ЕНВД - квартал (ст. 346.30 НК РФ), а по налогу на прибыль - год (ст. 285 НК РФ). Какой период брать в расчет?
Сделаем расчет по двум вариантам (нарастающим итогом и на основе только данных за второй квартал).
Итак, делим ФОТ для двух видов деятельности за первое полугодие нарастающим итогом.
Для деятельности, подлежащей налогообложению по обычной системе, ФОТ управленческого персонала за первое полугодие составит 17 040 руб. ((10 000 + 132 000)/ (100 000 + 150 000) 5 (10 000 + + 20 000)).
Для деятельности, подпадающей под ЕНВД, ФОТ аппарата управления за полугодие составит 12 960 руб. ((90 000 + 18 000)/ (100 000 + 150 000) 5 (10 000 + + 20 000)).
Сравним с поквартальным расчетом.
ФОТ за второй квартал для деятельности на обычной системе налогообложения составит 17 600 руб. ((132 000: 150 000) 5 5 20 000). Тогда за полугодие - 18 600 руб. (1000 + 17 600).
ФОТ за второй квартал по деятельности на ЕНВД составит 2400 руб. ((18 000 : 150 000) 5 5 20 000). И за полугодие - 11 400 руб. (9000 + 2400).
У нас получились разные результаты. Осталось решить, какой из них правильный.
Нужно сказать, что по данной проблеме высказывался Минфин России в письме от 28.04.04 № 04-03-1/59. Он рекомендует распределять расходы пропорционально доходам нарастающим итогом с начала года.
По этому вопросу мы связались и со специалистами департамента налогообложения прибыли МНС России. Они придерживаются того же мнения, что и Минфин.
Конечно, такой вывод оправдан. Ведь, определяя долю расходов, организация прежде всего принимает решение о списании части общих расходов в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль. А этот налог считается нарастающим итогом с начала года. Впрочем, как и ЕСН и взносы в ПФР.
Однако письмо Минфина, как и мнение МНС, лишь разъяснения. Поэтому во избежание споров метод расчета следует закрепить в положении об учетной политике.
Тем не менее, учитывая, что доли доходов от разных видов деятельности в течение года могут варьироваться, стоит прислушаться к мнениям чиновников. Тогда по крайней мере не придется лишний раз спорить.
Если с начала года организация все же применяла поквартальный расчет, она может воспользоваться пунктом 7 статьи 3 НК РФ. Все неясности законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
Начать дискуссию