Безвозмездная передача амортизируемого имущества

В ходе осуществления предпринимательской деятельности организации могут безвозмездно передавать или получать какое-либо имущество или имущественные прав. Причем безвозмездная передача имущества (работ, услуг) предполагает, что у организации, получившей такое имущество, не возникает обязательства по его оплате либо исполнения иного встречного обязательства (например, передачи взамен товаров, работ, услуг).

Учет операций по безвозмездная передаче основных средств у передающей стороны

Поскольку в результате выбытия основных средств происходит уменьшение экономических выгод, в бухгалтерском учете операции по безвозмездной передаче являются расходами (п. 2 ПБУ 10/99). Такие расходы признаются операционными (п. 11 ПБУ 10/99) и учитываются по общим правилам, применяемым при выбытии основным средств (по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" (91-2 "Прочие расходы) в корреспонденции со счетом 01 "Основные средства"), с отражением финансового результата (убытка) по дебету счета 99 "Прибыли и убытки".
В налоговом учете согласно пп. 16 ст. 270 НК РФ стоимость безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей не учитываются в качестве расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль (за некоторыми исключениями, специально предусмотренными НК РФ, например, при передаче основных средств организациям РОСТО).

Пример 1:

В апреле 2002 г. организация безвозмездно передала основное средство, первоначальная стоимость которого составляет 60 000 руб., а сумма амортизации, начисленной за период эксплуатации - 20 000 руб.
Предположим, что бухгалтерская и налоговая стоимость основного средства совпадают, причем рыночная стоимость передаваемого основного средства меньше остаточной.

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета

Передача основного средства безвозмездно:
Дебет счета 01 Кредит счета 01 -- 60 000 руб. -- отражена первоначальная стоимость безвозмездно переданного основного средства;
Дебет счета 02 Кредит счета 01 - 20 000 руб. -- отражена сумма начисленной амортизации;
Дебет счета 91-2 Кредит счета 01 -- 40 000 руб. - списана остаточная стоимость объекта основных средств;
Дебет счета 91-2 Кредит счета 68 -- 8000 руб. - начислена задолженность перед бюджетом по НДС исходя из остаточной стоимости основного средства (поскольку эта стоимость ниже рыночной) (40 000 руб. х 20%);
Дебет счета 99 Кредит счета 91-9 - 48 000 руб. -- отражена сумма убытка от безвозмездной передачи основных средств (40 000 руб. + 8000 руб.).

Налоговый учет

В налоговом учете расходы налогоплательщика при безвозмездной передаче имущества не включаются в состав расходов и не учитываются при налогообложении прибыли.
------------------------------------------------------------------------------------------
Если организация несет расходы, связанные с безвозмездной передачей основных средств, то по правилам налогового учета такие расходы также не учитываются при расчете налога на прибыль (не признаются расходами в целях налогообложения. Такой вывод прямо содержится в пп. 16 ст. 270 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщиком не учитываются расходы, связанные с безвозмездной передачей.

Учет операций по безвозмездная передаче основных средств у принимающей стороны

Для целей бухгалтерского учета определение первоначальной стоимости основных средств, полученных организацией безвозмездно, приведено в п. 10 ПБУ 6/01: под первоначальной стоимостью указанных объектов понимается текущая рыночная стоимость основных средств на дату принятия к бухгалтерскому учету, увеличенная на сумму фактических затрат организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования.
При этом по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" производится следующие записи:
-- на величину рыночной стоимости объекта в корреспонденции с кредитом счета 98 "Доходы будущих периодов" (98-2 "Безвозмездные поступления");
-- на величину расходов, связанных с передачей основного средства, в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
В соответствии с п. 47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, стоимость безвозмездно полученных ОС отражается в составе доходов будущих периодов с последующим равномерным включением в доходы по мере начисления амортизации. Следовательно, стоимость безвозмездно поступивших объектов основных средств, учтенную на счете 98-2 "Безвозмездные поступления", по мере начисления амортизационных отчислений следует списывать в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" (91-2 "Прочие доходы"), постепенно отражая ее в составе доходов.
Иная ситуация складывается в налоговом учете в отношении безвозмездно полученных основных средств. Согласно пп. 8 ст. 250 НК РФ безвозмездно полученное имущество признается внереализационным доходом налогоплательщика , причем, в отличие от норм бухгалтерского учета, предусматривающих постепенное признание доходов от безвозмездной передачи (по мере его использования и начисления амортизации), стоимость безвозмездно полученного имущества признается доходом единовременно - в момент подписания сторонами акта приема - передачи такого имущества (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Налоговая стоимость безвозмездно полученного амортизируемого имущества его определяется в том же порядке, что и в бухгалтерском учете: исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, но не ниже его остаточной стоимости (пп. 8 ст. 250 НК РФ), равной разнице между первоначальной стоимостью имущества и суммой начисленной амортизации. Причем налогоплательщику вменяется в обязанность документально (или путем независимой оценки) подтверждать информацию о рыночных ценах.

Пример 2:

В апреле 2002 г. организация безвозмездно получила основное средство, рыночная цена которого составляет 30 000 руб. Расходы, связанные с его передачей составили 1800 руб., включая НДС - 300 руб.
Предположим, что срок полезного использования объекта основных средств ( как для целей бухгалтерского, так и налогового учета) составляет 5 лет (60 месяцев), при этом организация использует линейный метод начисления амортизации.

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета

Получение основного средства безвозмездно:
Дебет счета 08 Кредит счета 98-2 -- 30 000 руб. -- отражена стоимость безвозмездно полученного основного средства ;
Дебет счета 08 Кредит счета 60 -- 1500 руб. -- отражены расходы, связанные с безвозмездной передачей основного средства (1800 руб. - 300 руб.);
Дебет счета 19 Кредит счета 60 -- 300 руб. -- отражена сумма НДС по расходам, связанным с получением основного средства;
Дебет счета 01 Кредит счета 08 -- 30 000 руб. -- введено в эксплуатацию безвозмездно полученное основное средство;

Начисление амортизации безвозмездно полученному основному средству:
Дебет счета 20 (23,44..) Кредит счета 02 -- 525 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации по безвозмездно поступившему основному средству, начиная с мая 2002 г.(31 500 руб. : 60 мес.);
Дебет счета 98-2 Кредит счета 91-1 -- 525 руб. - начисленная сумма амортизации учтена в составе прочих расходов (как соответствующая доля расходов будущих периодов).

Расчет суммы внереализационных доходов при безвозмездном получении имущества в апреле 2002 г.

1. Рыночная стоимость безвозмездно полученного основного средства:
30 000 руб.;

2. Стоимость расходов, связанных с получением основного средства:
1800 руб. - 300 руб. = 1500 руб.;

3. Стоимость безвозмездно полученного имущества, подлежащая включению в состав внереализационных доходов (в размере рыночной стоимости полученного имущества):
30 000 руб.;

4. Формирование первоначальной стоимости амортизируемых основных средств в размере его рыночной стоимости и расходов, связанных с его приобретением:
30 000 руб. + 1500 руб. = 31 500 руб.;

В связи с тем, что в состав внереализационных доходов включается стоимость безвозмездно полученного имущества исходя из его рыночной цены, налогоплательщику следует отразить в составе внереализационных доходов, полученных в 1 квартале 2002 г., сумму в размере 30 000 руб.

Расчет суммы расходов при использовании безвозмездно полученного имущества,
начиная с мая 2002 г.

Согласно п. 2 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, то есть с мая 2002 г. При этом в состав расходов ежемесячно будет включаться та же сумма, что и в бухгалтерском учете - 525 руб. (31 500 руб. : 60 мес.).