В ЭТОЙ СТАТЬЕ:
Каких работников безопаснее всего выводить за штат.
Меры предосторожности зависят от вида услуг, заказываемых у ИП.
Каких условий не должно быть в договорах с предпринимателями.
Один из наиболее популярных способов налогового планирования – оформление работников в качестве индивидуальных предпринимателей, применяющих «упрощенку». Во-первых, в этом случае их доходы будут облагаться единым налогом либо по 6 процентов со всей суммы доходов, либо по ставке от 5 до 15 процентов с «доходов минус расходы», что меньше ставки НДФЛ (13%). Во-вторых, такой шаг позволяет не облагать выплачиваемое компанией вознаграждение ЕСН (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Таким образом, в осуществлении этого способа заинтересованы обе стороны.
Однако этот вариант оптимизации хорошо известен налоговикам – споры по поводу обоснованности налоговой выгоды, получаемой от ее применения, арбитражные суды рассматривают достаточно часто. Причем однозначной позиции по этому вопросу у судей до сих пор не было. Совсем недавно подобный спор рассматривал и ВАС РФ (определение от 10.03.09 № ВАС-2114/09). Судьи отказали налоговикам в пересмотре дела в порядке надзора, косвенно признав тем самым законность подобной оптимизации (см. врезку на стр. 84).
Исходя из анализа арбитражной практики, шанс для компании доказать свою правоту в суде зависит прежде всего от обоснованности такой операции. И, конечно, от тщательного документального оформления, при котором инспекторы не смогут переквалифицировать отношения в трудовые.
Оплату услуг снабжения и сбыта можно поставить в зависимость от результативности работы
Вполне объяснимо выведение за штат компании служащих, зарплата которых напрямую зависит от эффективности их работы. Это, прежде всего, специалисты отделов сбыта и снабжения. Компания может построить отношения с ними в рамках агентских договоров, поручив закупить товар не дороже или реализовать его не дешевле определенной цены. В этом случае организация получит выгоду от вероятного снижения стоимости услуг этих специалистов и налоговую экономию на ЕСН, а снабженцы и сбытовики смогут оказывать подобные услуги и другим компаниям.
Главное, вознаграждение предпринимателя должно зависеть от результата деятельности и его сумма не должна быть завышена. К слову, нам не удалось обнаружить ни одного дела, связанного с переквалификацией агентских договоров с предпринимателями на закупку или продажу товаров в трудовые договоры.
Конечно, риск увеличится, если фактически агент не будет сам участвовать в закупке или продаже, а только оказывать услуги по поиску поставщиков или покупателей (как снизить риск в этой ситуации, читайте на стр. 56 этого номера).
В договор о сдельной или сезонной работе можно включить условия, недопустимые для трудового соглашения
Аналогично обстоит дело и с выводом за штат сдельных и сезонных рабочих. Например, строителей, ремонтников, сельхозрабочих, продавцов мороженого и т. д. Ведь их зарплата также зависит от объема выполненных работ и их качества.
Одной из причин заключения именно гражданско-правового договора может быть тот факт, что в этот договор можно включить такие дополнительные условия, которые недопустимы в трудовых соглашениях. Например, в нем можно предусмотреть выплату неустойки в случае его расторжения по инициативе одной из сторон. Это не позволит предпринимателю-подрядчику бросить все и прекратить отношения с работодателем, а также возложит дополнительную ответственность на работодателя.
Несмотря на то что экономическая обоснованность объяснима, подобные дела иногда рассматриваются в суде. Например, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в постановлении от 22.05.08 № А05-8046/2007 отклонил довод налогового органа о том, что вознаграждение, которое получено предпринимателем за выполнение строительных работ, является оплатой его труда как штатного работника. Это постановление было оставлено в силе определением Высшего арбитражного суда от 09.09.08 № 11270/08.
При найме сторонних маркетологов важно подробно описать деловую цель
Разумная деловая цель вывода маркетологов за штат не столь очевидна. Во-первых, не факт, что маркетолог станет работать эффективнее из-за того, что станет предпринимателем. Ведь в отличие от сдельных рабочих или коммерческих специалистов эффективность не принесет ему дополнительного дохода, помимо экономии на НДФЛ. Более того, работник потеряет гарантированный оклад, получив оплату «за результат». И для компании экономический эффект возникнет лишь от снижения ЕСН — сама стоимость услуг специалиста ниже не станет. А это один из признаков получения необоснованной налоговой выгоды из постановления ВАС РФ от 12.10.06 № 53.
Во-вторых, высок налоговый риск такого шага. Маркетинговые услуги, оказываемые сторонними специалистами, обязательно привлекут внимание проверяющих. Кроме того, далеко не всегда деятельность маркетологов компании можно уложить в рамки конкретного гражданско-правового договора – придется описывать предмет договора общими туманными фразами, что будет в руках налоговиков дополнительным аргументом фиктивности договора.
Поэтому при сокращении маркетологов с последующим заключением с ними, как с предпринимателями, гражданско-правовых договоров решающее значение в защите будет иметь отсутствие признаков трудового договора. Конечно, налоговики могут обвинить компанию в простом завышении расходов, однако здесь в пользу компании будет говорить отсутствие аффилированности между сторонами, реальная цена сделки, а также использование фактических результатов исследований. Сам предмет исследований нужно описать в документах как можно подробнее. Не лишним будет приложить аналитическую записку сотрудника компании, в которой было бы объяснено, зачем компании нужна заказываемая информация.
Консультационные услуги рискованны, если из оказывают топ-менеджеры или учредители
Консультационные услуги, как и маркетинговые, на особом контроле налоговиков. Учитывая, что лишь в редких компаниях есть штатная должность консультанта, чаще всего дружественным предпринимателем, который оказывает консультационные услуги, является не бывший сотрудник, а ее директор или учредитель. Очевидно, что делается это с целью обложить часть прибыли компании по льготной налоговой ставке и выплатить вознаграждение или дивиденды в такой скрытой форме. Исходя из этого, о реальной экономической обоснованности данной операции говорить сложно — в целях защиты компании придется доказывать, прежде всего, реальность полученной консультации и ее направленность на получение дохода.
Так, Федеральный арбитражный суд Московского округа (постановление от 19.05.05 № КА-А40/3867-05) увидел незаконную схему по оптимизации налогов в ситуации, когда консультационные услуги оказывал своей организации учредитель, имеющий статус предпринимателя и применяющий «упрощенку». На основании актов об оказании услуг суд высчитал, что в течение квартала консультантом были оказаны ежедневные консультации сотрудникам организации в объеме 528 часов, что составляет при их 8?часовом рабочем дне 66 дней. Такой объем предоставленных услуг судьи посчитали нереальным. В итоге суд встал на сторону налоговиков.
Однако в другом похожем деле Федеральный арбитражный суд Московского округа пришел к выводу об отсутствии нарушений (постановление от 14.02.06 № КА-А40/306-06). Компания наняла предпринимателя для оказания консультационных и управленческих услуг. Налоговики пытались доказать недобросовестность организации, указывая на дублирование предпринимателем функций директора, а также отсутствие влияния деятельности предпринимателя на финансовые результаты компании. Однако суд не согласился с этим, указав, что статьей 252 НК РФ не установлено, что затраты на оплату консультационных и управленческих услуг должны быть прямо связаны с увеличением прибыли предприятия.
Обосновать подобные услуги также поможет аналитическая записка начальника подразделения, которому нужна консультация. В ней необходимо указать, чем вызвана их необходимость и каким образом полученные результаты могут повлиять на экономическую деятельность организации. Какие проблемы могут возникнуть в будущем, если вопросы останутся неразрешенными.
Бухгалтерские и юридические услуги не должны дублировать функции штатных сотрудников
Еще менее очевидна (как для проверяющих, так и для самой компании) экономическая эффективность вывода на сторону бухгалтерского и юридического обслуживания. Дело в том, что, как правило, в каждой компании существует штатный сотрудник (один или несколько), который в постоянном режиме решает эти вопросы. Поэтому целесообразность привлечения для оказания тех же самых услуг сторонних предпринимателей (тем более, если они бывшие работники компании), скорее всего, потребует дополнительных пояснений. То есть, по сравнению с видами деятельности предпринимателей, рассмотренными выше, защитить юридические и бухгалтерские услуги будет сложнее.
Например, в постановлении от 08.11.07 № Ф04-3725/2005(39893-А67-26) Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа рассматривал дело, в котором налоговики настаивали на том, что в результате приобретения бухгалтерских и консультационных услуг финансовые показатели компании резко снизились. Учитывая факт аффилированности предпринимателей и организации, инспекторы применили контроль цен – провели экспертизу рыночной стоимости услуг по ведению бухгалтерского, налогового, управленческого учета. Оказалось, что цена завышена как минимум в два раза. Также проверяющие указали, что предприниматели дублировали функции штатных сотрудников компании. В результате суд согласился с аргументами налоговиков. Аналогичное решение было принято и в постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 15.09.08 № Ф09-6632/08-С2.
Таким образом, следует с осторожностью подходить к выводу за штат юристов и бухгалтеров. Возможность защититься в суде будет зависеть от того, дублируют ли функции сторонних специалистов функции штатных сотрудников. Поэтому целесообразно поручать предпринимателю выполнение какой-то разовой работы, например подготовить и сдать отчетность, разработать договор, дать юридическое заключение и т. п.
Кроме того, необходимо четко разграничить ситуации, когда этим вопросом занимается штатная юридическая служба, а когда вопрос передается на решение предпринимателю. В частности, если функции штатных юристов компании лишь отчасти дублируют деятельность стороннего специалиста, суд скорее всего поддержит компанию (постановления федеральных арбитражных судов Дальневосточного от 28.05.08 № Ф03-А59/08-2/1714, Западно-Сибирского от 21.05.08 № Ф04-2590/2008(4092-А70-26), Уральского от 05.12.07 № Ф09-10014/07-С3 округов).
Перевод основной части сотрудников в предприниматели слишком опасен
Как показывает арбитражная практика, некоторые компании стремятся вывести за штат практически всех своих работников. Это очень рискованно. Перспективы такой налоговой оптимизации в суде сомнительны.
К примеру, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа рассмотрел такое дело. Компания сократила численность со 193 до 26 человек и одновременно дала объявления в прессу и службу занятости о том, что ей необходимы сотрудники, помимо профессиональных качеств имеющие статус ИП. С отобранными кандидатами компания заключала гражданско-правовые договоры, вознаграждение по которым не облагается ЕСН.
Налоговики в суде указали на то, что сокращение персонала не оказало никакого влияния на деятельность компании. Предприниматели исполняли те же самые трудовые функции, что и сокращенные работники. Кроме того, гражданско-правовые договоры предусматривали исполнение конкретных должностных обязанностей на длительный срок, определенный режим труда и отдыха, материальную ответственность и др. То есть фактически являлись трудовыми договорами. Суд поддержал налоговиков (постановление от 27.06.08 № А11-8961/2007-К2-22/483 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 08.10.08 № 12747/08)).
Аналогичное решение принял и Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в постановлении от 06.03.07 № Ф04-959/2007(31994-А03-7). Особенность этого дела в том, что работники, зарегистрировавшись предпринимателями и заключив с компанией гражданско-правовые договоры, не отчитывались в инспекцию и не уплачивали налоги. В этой ситуации суд признал правомерным доначисление организации ЕСН по договорам на предоставление услуг, поскольку фактически деятельность они не осуществляли, а исполняли обязанности в рамках трудового соглашения.
Детально
ВАС РФ решил дело о предпринимателях в пользу компании
В определении от 10.03.09 № ВАС-2114/09 Высший арбитражный суд рассмотрел ситуацию, когда компания заключила гражданско-правовые договоры с более чем 70 индивидуальными предпринимателями. Налоговики посчитали, что в действительности договоры лишь прикрывали трудовые отношения. Они носили длительный характер, регистрация предпринимателей и их переход на «упрощенку» осуществлялись в массовом порядке и незадолго до оформления отношений с компанией. Многие из них обеспечивались мобильной связью и спецодеждой, а с некоторыми из них были подписаны договоры о полной материальной ответственности.
Однако суд решил, что ни один из заключенных договоров не указывает на наличие трудовых отношений: не определены место работы, дата ее начала, должность или профессия, режим работы и отдыха, условия оплаты труда, работник не подчинялся трудовой дисциплине и т. д. Одновременно из текстов договоров следует, что они содержат все существенные условия договора возмездного оказания услуг, а именно: определены точные параметры осуществляемой в интересах заказчика деятельности, установлено, что оплата оказанных исполнителем услуг производится после подписания акта приема-сдачи услуг, оплата производилась в размере, оговоренном сторонами.
Также суд указал, что заключение договоров о полной материальной ответственности не может являться доказательством наличия трудовых отношений. Тот факт, что отдельные должностные обязанности, в частности кассира, могут выполняться только работниками компании, а не сторонними лицами, связан с привлечением к административной ответственности, а не переквалификацией отношений.
Комментарии
1Хорошо, но далеко не везде пременимо.