О рассмотрении налоговым органом результатов налоговой проверки

Письмо Министерства финансов РФ от 06.09.2004 № 03-02-08/6 [О РАССМОТРЕНИИ НАЛОГОВЫМ ОРГАНОМ РЕЗУЛЬТАТОВ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ]

Эксперт “НА” Н.В. Ларина

Журнал «Нормативные акты для бухгалтера» №20 2004г.

Департамент налоговой и таможенно-тарифной сообщает следующее.

Пунктами 5 и 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) предусмотрено, что по истечении двухнедельного срока со дня получения акта проверки в течение не более 14 дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком. По результатам рассмотрения материалов проверки в течение указанного срока руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение.

На основании вынесенного решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в 10-дневный срок с даты вынесения этого решения налого- плательщику направляется требование об уплате недоимки по налогу и пеней (ст. 70 и п. 4 ст. 101 Кодекса).

Согласно пункту 5 статьи 101, копия решения налогового органа и требование вручаются налогоплательщику либо его представителю под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком либо его представителем. Если указанными выше способами решение налогового органа вручить налогоплательщику или его представителю невозможно, оно отправляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней после его отправки.

Учитывая, что Кодексом не установлен специальный срок, в течение которого налогоплательщику должна быть вручена копия решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, полагаем, что копия такого решения налогового органа может быть направлена налогоплательщику одновременно с требованием об уплате недоимки и пеней в срок, установленный статьей 70 Кодекса.

Налогоплательщик – индивидуальный предприниматель, который считает, что его права нарушены актом налогового органа, действиями или бездействием соответствующих должностных лиц, может обжаловать их в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) и (или) в арбитражный суд.

Порядок обжалования актов налоговых органов и действия или бездействия их должностных лиц регулируется главой 19 Кодекса.

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований статьи 101 Кодекса может явиться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. В пункте 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 указано, что по смыслу пункта 6 статьи 101 Кодекса нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным. В данном случае суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

Заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов РФ А.И. Иванеев

Комментарий

Выездная налоговая проверка – всегда стресс для бухгалтера. И еще хуже – если она заканчивается составлением “штрафного” акта. Однако сразу исполнять требование инспекторов не стоит. Дело в том, что они довольно часто допускают процедурные нарушения в ходе проверок. В своем письме финансисты по пунктам изложили, что конкретно должны сделать проверяющие после “выезда” и в какие сроки они должны уложиться. Зная их слабые места, можно избежать налоговых санкций.

Предыстория

Письмо Минфина № 03-02-08/6 – частный ответ на запрос предпринимателя, в котором он рассказал обо всех тех нарушениях, которые, по его мнению, фискалы допустили при выездной налоговой проверке его деятельности. А именно:

• инспекция своевременно не уведомила коммерсанта о том, когда она рассмотрит материалы проверки;
• решение привлечь предпринимателя к ответственности фискалы приняли без учета его возражений;
• требование об уплате недоимки налоговики выставили с нарушением установленных в законодательстве сроков;
• инспекторы своевременно не отправили коммерсанту копию своего решения.

Минфин ограничился лишь формальным ответом. Чиновники разъяснили, как должно быть, в основном процитировав нормы Налогового кодекса. Одновременно они призвали организации и предпринимателей обжаловать те решения налоговиков, которые кажутся им незаконными.

Проверка закончилась...

После того как инспекторы закончили “выезд”, они составляют справку о его результатах. Затем в течение двух месяцев оформляют акт проверки, в котором фиксируют все нарушения организации. Что же происходит дальше?

Для начала Минфин напомнил о содержании пунктов 5 и 6 статьи 100 Налогового кодекса. Получив акт проверки, руководитель инспекции (или его заместитель) рассматривает его, а также те документы и материалы, которые представит организация.

Имеется в виду не что иное, как ваши возражения по поводу тех положений акта, с которыми вы не согласны. Их вы можете направить налоговикам в течение двух недель с того дня, когда получите акт.

Обратите внимание: неделя для целей налогового законодательства – это пять рабочих дней, следующих подряд (ст. 6.1 НК РФ). Об этом нередко забывают и чиновники, и фирмы. Если на неделе есть праздничные дни, она считается неполной и срок продлевается (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.06.2003 № Ф04/2396-622/А46-2003). То же самое правило действует в случае, если акт вы получили посреди недели. Например, если это случилось 9 марта 2004 года, возражения вы можете представить до 26-го числа.

Налоговики должны заблаговременно сообщить организации, когда и где они будут рассматривать ее письменные возражения по акту (п. 1 ст. 101 НК РФ). Рассмотрев материалы, руководитель инспекции или его заместитель в течение 14 дней должны составить специальный документ – решение. В то же время судьи полагают, что этот срок не является “пресекательным”. То есть, если налоговая его нарушит, это не означает, что ей не удастся привлечь фирму к ответственности. Поэтому инспекции могут вынести решение и с опозданием (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.03.2004 № А19-2245/03-24-40-Ф02-638/ 04-С1).

По результатам рассмотрения материалов фискалы могут:

• привлечь фирму к ответственности;
• освободить ее от наказания;
• провести дополнительные контрольные мероприятия.

Если инспекция намерена привлечь организацию к ответственности, она направит плательщику требование об уплате недоимки и пеней. Сделать это налоговики должны в течение 10 дней после того, как они вынесут решение (абз. 2 ст. 70 НК РФ). Предположим, что на вашей фирме фискалы эти сроки нарушили. Каковы будут последствия такого промедления?

К сожалению, пока арбитражная практика складывается не в пользу организаций. Например, ФАС Московского округа рассмотрел такое дело. Фирма пыталась признать недействительным требование фискалов, вынесенное с опозданием. Однако судьи указали, что Налоговый кодекс не предусматривает последствий пропуска 10-дневного срока. Поэтому на таком основании признать требование недействительным нельзя (постановление ФАС Московского округа от 10.07.2003 № КА-А41/ 4665-03).

Копию решения налоговики вручают организации или ее представителю под расписку. В исключительных случаях фискалы могут отправить этот документ по почте заказным письмом. При этом копия считается полученной по прошествии шести дней после отправки. Такое правило предусматривает пункт 5 статьи 101 Налогового кодекса.

Если фирма имеет разветвленную структуру, требование налоговики направляют исключительно по местонахождению головной организации. Иначе обязательный досудебный порядок будет нарушен (постановление ФАС Уральского округа от 25.09.2003 № Ф09-3140/ 03-АК).

В своем письме Минфин обращает внимание на то, что налоговое законодательство не предусматривает специального срока, в течение которого “провинившиеся” организация или предприниматель должны получить копию решения фискалов. Поэтому сотрудники министерства делают такой вывод.

Этот документ налоговики могут направить организации одновременно с требованием об уплате недоимки и пеней. Соответственно в данном случае также действует срок, установленный статьей 70 Налогового кодекса, – 10 дней с момента, когда инспекция приняла решение.

Предприниматель, обратившийся в Минфин, доказывал, что этот документ налоговики должны были отправить без промедления. Сразу после того как руководитель инспекции признал, что нарушения коммерсант совершил и привлечь его к ответственности нужно. Действительно, как прямо указывает пункт 4 статьи 101 Налогового кодекса, требование об уплате недоимки и пеней направляется плательщику на основании решения. То есть фирма должна получить его уже после того, как она ознакомится с решением. В то же время четко этот вопрос законодательство не регулирует. Поэтому на таком основании признать недействительным решение инспекции нельзя.

Помоги себе сам

Если организация или предприниматель считают, что их права нарушаются, они могут обжаловать действия налоговиков в порядке главы 19 Налогового кодекса. То, что фискалы не соблюдают правила производства по делу о налоговом правонарушении, может быть основанием для отмены их решения (п. 6 ст. 101 НК РФ). В то же время Минфин обращает внимание на такой факт. Нарушение фискалами процедурных правил не всегда повлечет безусловное аннулирование штрафных результатов проверки. Суд в первую очередь будет оценивать характер допущенных инспекторами ошибок и их влияние на законность и обоснованность решения. Этот вывод ранее сделал Высший Арбитражный Суд в постановлении от 28.02.2001 № 5.

Несмотря на такую позицию ВАС, искать ошибки в действиях налоговиков надо. Прежде всего обратите внимание на сроки. Взыскать налоговые санкции инспекция может только в течение шести месяцев после того, как она обнаружила нарушение (ст. 115 НК РФ). На это неоднократно указывали арбитражные суды (см., например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.06.2004 № Ф04/ 3250-1045/А45-2004).

Обратите внимание: этот срок не меняется, даже если налоговики провели на фирме дополнительные контрольные мероприятия. Например: “выезд” фискалы закончили. Однако, когда материалы проверки легли на стол руководителя инспекции, он не смог установить, виновна организация или нет. Тогда руководство инспекции может направить своих подчиненных провести дополнительный контроль, чтобы внимательнее исследовать документы фирмы. В результате фискалы пробудут на предприятии дольше.

Однако и в таком случае искомые шесть месяцев нужно отсчитать с того момента, когда инспекторы составили акт выездной налоговой проверки. Об этом говорится в пункте 11 информационного письма ВАС от 17.03.2003 № 71.

Также ваши шансы защитить свои интересы высоки, если:

• налоговики не известили вас, когда и где они рассмотрят материалы проверки вашего предприятия. Судьи считают, что в этом случае фирма лишена возможности представить свои возражения (постановление ФАС Уральского округа от 11.08.2004 № Ф09-3209/ 04-АК);
• в требовании об уплате недоимки и пеней инспекция не указала срок, в течение которого фирма должна уплатить доначисленные суммы (постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.03.2003 № А52/2369/ 02-2).

На практике большинство ошибок налоговики делают именно в тексте решения. К нему следует отнестись особенно внимательно. Арбитражные суды чаще всего поддерживают фирмы, если фискалы:

• не указали в решении характер и обстоятельства правонарушения (п. 10 Обзора ВАС РФ от 17.03.2003 № 71);
• не сделали ссылок на первичные документы (постановление ФАС Московского округа от 20.01.2004 № КА-А41/10565-03);
• не уточнили, какую именно норму закона нарушила организация (постановление ФАС Московского округа от 22.04.2003 № КА-А40/ 2409-03);
• не привели расчет начисленного налога и не обосновали его ставку (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 01.03.2004 № А79-5355/ 2003-СК1-5136);
• обосновали свое решение материалами, которые не исследовали в ходе проверки (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.04.2004 № А19-12299/03-40-Ф02-1284/ 04-С1).

Учтите, что чем больше ошибок в действиях налоговиков вы найдете, тем выше ваши шансы на защиту. Например, по одному из дел предприниматель смог избежать притязаний контролеров исключительно потому, что указал суду на целый комплекс нарушений фискалов. И арбитраж пришел к выводу, что они действительно являются существенными (постановление ФАС Центрального округа от 04.06.2004 № А64-3780/03-11).