Часто на практике бухгалтер встречается с такой ситуацией, когда руководитель воспринимает бухгалтерский учет как нечто очень абстрактное и непонятно зачем нужное, широко это мнение распространено в малом бизнесе и особенно при «упрощенке». Руководство еще интересует налоговый учет с точки зрения минимизации налоговых выплат, а вот возможности бухгалтерского учета используются по минимуму, а часто он просто живет своей отдельной жизнью.
Одной из задач бухгалтера и является донесение до руководителя простой мысли: не надо изобретать велосипед, все уже придумано до нас. Еще в XV веке Лука Пачоли заложил основы современной бухгалтерии, и ничего лучшего с тех пор придумано не было. Зачем разрабатывать свои регистры учета, таблицы в Excel, вести всевозможные тетрадочки и журналы? Давайте использовать те возможности, которые нам дает бухгалтерский учет, и одной из них, очень полезной с практической точки зрения, является проведение инвентаризации. Ведь цель всех доморощенных разработок та же, что и бухгалтерского учета – иметь достоверные сведения о фактическом положении дел в организации, в чем заинтересованы в первую очередь ее собственники и руководители.
Как провести инвентаризацию наиболее эффективно и рационально? В каких случаях она является обязательной, а в каких – просто необходимой для ведения бизнеса? Каково документальное оформление данной процедуры?
Особенности правовой основы проведения инвентаризации при «упрощенке»
Пункт 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129‑ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 129‑ФЗ) освобождает налогоплательщиков‑«упрощенцев» от обязанности ведения бухгалтерского учета, а следовательно, и от проведения инвентаризации, так как согласно ст. 12 Закона № 129‑ФЗ она проводится для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации. Но на практике налогоплательщики-«упрощенцы» ведут бухгалтерский учет в полном объеме и проводят инвентаризацию в разных формах. Тем более что «упрощенцы» обязаны вести учет основных средств и нематериальных активов в соответствии с правилами бухгалтерского учета (п. 3 ст. 4 Закона № 129‑ФЗ), а значит, и проводить их инвентаризацию. Для организаций, применяющих УСНО, также сохраняется действующий порядок ведения кассовых операций (п. 4 ст. 346.11 НК РФ). Порядок ведения кассовых операций в РФ утвержден Решением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 № 40.
Что дает инвентаризация? Вот лишь несколько доводов:
– контроль сохранности производственных запасов. «Упрощенцы», как и другие организации, должны вести учет сырья, материалов и покупных товаров, чтобы правильно рассчитать сумму расходов. Это необходимо и для того, чтобы избежать злоупотреблений материально ответственных лиц (хищений, обмеров, обвесов и т. д.), а также контролировать сохранность материально-производственных запасов. Данные складского учета следует периодически сверять с фактическим наличием товарно-материальных ценностей в организации путем проведения инвентаризации;
– возможность выявить и списать недостачи, в том числе в пределах норм естественной убыли. Списать недостачу материальных ценностей можно лишь на основании результатов проведенной инвентаризации;
– получение информации о реальном положении дел.
Важный этап проведения инвентаризации – инвентаризация расчетов: выявление наличия дебиторской задолженности организации для сопоставления с данными бухгалтерского учета и проверка полноты отражения в учете кредиторской задолженности (в том числе кредитов и займов).
Отдельным этапом проведения инвентаризации является инвентаризация кассы. Остаток наличных денежных средств, указанный в кассовой книге, должен соответствовать фактическому остатку наличных денег в кассе, проверить это можно только в ходе инвентаризации.
В совокупности все эти причины свидетельствуют о необходимости проведения инвентаризации хотя бы перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, тем более что затем нужно правильно отразить в налоговом учете результаты инвентаризации, которые часто бывают непредсказуемыми.
Также необходимо помнить о правах налоговых органов: согласно п. 6 ст. 31 НК РФ они вправе осматривать любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества. Такая инвентаризация может быть проведена при выездной налоговой проверке (п. 13 ст. 89 НК РФ). Положение о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке утверждено Приказом Минфина РФ и МНС РФ от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39.
Основные документы при проведении инвентаризации:
– Закон № 129‑ФЗ;
– Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49.
Обязанность и порядок проведения инвентаризации определены ст. 12 Закона № 129‑ФЗ. Порядок и сроки инвентаризации устанавливаются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно, а именно:
– при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
– перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
– при смене материально ответственных лиц;
– при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
– в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
– при реорганизации или ликвидации организации;
– в других случаях, предусмотренных законодательством РФ.
При коллективной материальной ответственности инвентаризации проводятся при смене руководителя коллектива, выбытии более 50% его членов, а также по требованию одного или нескольких членов бригады.
На практике часто, кроме плановых инвентаризаций, проводимых по заранее утвержденному графику, встречаются внеплановые инвентаризации, сроки и порядок проведения которых устанавливаются руководителем. В приказе об учетной политике необходимо указать внутренний нормативный документ, регламентирующий порядок проведения инвентаризации, разработанные организацией формы для учета и обработки результатов инвентаризации, периодичность проведения инвентаризации основных средств. В приказе могут устанавливаться также количество инициативных инвентаризаций в отчетном году, дата их проведения, перечень проверяемого имущества и обязательств. На принятие решений при формировании учетной политики в части разработки порядка инвентаризации влияют масштабы деятельности организации, количество видов деятельности, разветвленность организационной структуры, общий объем имущества и обязательств организации, объемы и специфика складского хозяйства, географическое размещение организации и ее подразделений, особенности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.
Кто проводит инвентаризацию?
Инвентаризация – это проверка соответствия данных бухгалтерского учета фактическому положению дел. Обычно инвентаризацию связывают с пересчетом и перемериванием предметов.
Первый вопрос, возникающий после принятия решения о проведении инвентаризации, – кто будет ее проводить? Два основных варианта – своими силами или сторонними.
Инвентаризацию проводит сторонняя организация
В последнее время ряд предприятий привлекает для проведения инвентаризации сторонние организации, для принятия такого решения есть ряд оснований:
– высокая скорость проведения инвентаризации;
– беспристрастность исполнителя и объективность результатов пересчета;
– профессиональный экспертный подход к комплексному мероприятию инвентаризации;
– «эффект неожиданности» для сотрудников компании-заказчика в силу соблюдения строгой конфиденциальности до и после проведения инвентаризации.
Этот вариант проведения инвентаризации должен быть прописан в приказе об учетной политике предприятия. Если выбирается вариант проведения инвентаризации сторонней организацией, то с ней заключается договор и предоставляется вся документация, необходимая для проведения данного мероприятия. Бухгалтеру остается только учесть расходы на проведение инвентаризации в налоговом учете. Поскольку «упрощенцы» учитывают расходы в особом порядке, то в данном случае обязательно должны быть следующие документы: договор, платежные документы, акт выполненных работ. Расходы на бухгалтерские, аудиторские и юридические услуги предусмотрены пп. 15 п. 1 ст. 346.16 НК РФ и учитываются в соответствии с порядком, установленным для аналогичных расходов при налогообложении прибыли в ст. 264 НК РФ. В соответствии с пп. в п. 2 ст. 6 Закона № 129‑ФЗ в зависимости от объема учетной работы ведение бухгалтерского учета может быть передано на договорных началах централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру‑специалисту. При этом указанный федеральный закон и законодательство о лицензировании отдельных видов деятельности не предусматривают обязанности организации, оказывающей бухгалтерские услуги, иметь лицензию на осуществление данного вида деятельности (Письмо Минфина РФ от 01.08.2007 № 03‑11‑04/2/193). Но четкого определения понятия «бухгалтерские услуги» налоговое законодательство не содержит. Разъяснений Минфина по конкретному вопросу учета в расходах «упрощенцами» затрат на проведение инвентаризации нет. На наш взгляд, поскольку инвентаризация проводится в рамках требований Закона № 129‑ФЗ, то расходы на ее проведение могут быть учтены при УСНО на основании пп. 15 п. 1 ст. 346.16 НК РФ в качестве расходов на бухгалтерские услуги.
Инвентаризация своими силами
Инвентаризацию чаще все‑таки проводят своими силами. Для этого должен быть разработан порядок проведения инвентаризации, который утверждается приказом об учетной политике предприятия (п. 3 ст. 6 Закона № 129‑ФЗ).
Для проведения инвентаризации руководитель организации издает приказ по форме № ИНВ-22, в котором определяются:
– состав инвентаризационной комиссии во главе с председателем;
– объем инвентаризирования (имущество, обязательства);
– сроки проведения инвентаризации;
– причина инвентаризации.
В состав инвентаризационной комиссии входят представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т. д.). Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными. Согласно положению договора о полной материальной ответственности участие материально ответственных лиц в проведении инвентаризации является обязательным. Об этом еще раз напомнил Минфин в Письме от 15.07.2008 № 07‑05‑12/16.
Под имуществом организации понимаются основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства и прочие финансовые активы, а под финансовыми обязательствами – кредиторская задолженность, кредиты банков, займы и резервы. Инвентаризации подлежит все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств, производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), а также имущество, не учтенное по каким‑либо причинам. Инвентаризация имущества проводится по его местонахождению и материально ответственному лицу.
Порядок проведения инвентаризации: документальное оформление
На практике очень большое значение имеет подготовительная работа, выполняемая, как правило, работниками бухгалтерии. До начала проверки фактического наличия имущества инвентаризационная комиссия должна получить последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы, отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств. Бухгалтерия определяет остатки имущества к началу инвентаризации по учетным данным. Материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки дают и лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.
Сведения о фактическом наличии имущества и реально учтенных финансовых обязательствах вносятся в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах, подписываются всеми членами комиссии и лицом, ответственным за сохранность ценностей. Никакие подчистки и помарки в актах инвентаризации не допускаются. Один экземпляр передается в бухгалтерию предприятия, а второй – материально ответственному лицу. При смене материально ответственных лиц акт составляется в трех экземплярах. Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяют путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера. Описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально ответственные лица. В конце описи последние дают расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в их присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких‑либо претензий и принятии перечисленного в описи имущества на ответственное хранение. При проверке фактического наличия имущества в случае смены материально ответственных лиц работник, принявший имущество, расписывается в описи в получении, а сдавший – в сдаче этого имущества.
Инвентаризационные описи и акты являются первичными учетными документами. Для оформления инвентаризации необходимо применять формы первичной учетной документации по инвентаризации имущества и финансовых обязательств согласно приложениям 6 – 18 к Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденным Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49, либо формы, разработанные министерствами, ведомствами.
Проводим инвентаризацию…
…основных средств
Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов – один раз в пять лет.
До начала инвентаризации рекомендуется проверить:
– наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета[1];
– наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;
– наличие документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду и на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.
В случае обнаружения расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета или технической документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения.
При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и отражает в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели. При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности организации.
Проверяется также наличие документов на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов, находящиеся в собственности организации.
При выявлении объектов, не принятых к учету, а также объектов, о которых в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неверные данные, характеризующие их, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам.
Основные средства вносятся в описи по наименованиям согласно прямому назначению объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось основное его назначение, он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению объекта.
Машины, оборудование и транспортные средства вносятся в описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера по техническому паспорту организации-изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и т. д. Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и другие основные средства одинаковой стоимости, поступившие одновременно и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, вносятся в описи по наименованиям с указанием их количества.
Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне места нахождения организации (автомашины в дальних рейсах, отправленные на капитальный ремонт машины и оборудование и т. п.), инвентаризуются до момента временного их выбытия.
На основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода их в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т. п.).
Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются основные средства, находящиеся на ответственном хранении и арендованные. По данным объектам составляется отдельная опись, в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду.
Для оформления данных инвентаризации основных средств применяются:
– инвентаризационная опись по форме № ИНВ-1 (составляется в двух экземплярах и подписывается всеми членами комиссии);
– результаты инвентаризации основных средств, находящихся в ремонте, отражаются в акте инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств по форме № ИНВ-10;
– расхождения фактического наличия основных средств с данными бухгалтерского учета, выявленные в ходе инвентаризации, должны быть обобщены в сличительной ведомости результатов инвентаризации основных средств, нематериальных активов по форме № ИНВ-18.
…нематериальных активов
При инвентаризации нематериальных активов необходимо проверить:
– наличие документов, подтверждающих права организации на их использование;
– правильность и своевременность отражения нематериальных активов в учете.
Для учета результатов инвентаризации нематериальных активов применяются:
– инвентаризационная опись нематериальных активов по форме № ИНВ-1а;
– сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств, нематериальных активов по форме № ИНВ-18.
…товарно-материальных ценностей
Товарно-материальные ценности (производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы) вносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и т. д.). Комиссия в присутствии заведующего складом (кладовой) и других материально ответственных лиц проверяет фактическое наличие ТМЦ путем обязательного их пересчета, перевешивания или перемеривания. Не допускается вносить в описи данные об остатках ценностей со слов материально ответственных лиц или по данным учета без проверки их фактического наличия. ТМЦ, поступающие в ходе инвентаризации, принимаются материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии и приходуются по реестру или товарному отчету после инвентаризации. Эти ТМЦ вносятся в отдельную опись под наименованием «Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации». Одновременно на приходном документе за подписью председателя инвентаризационной комиссии (или по его поручению члена комиссии) делается отметка «после инвентаризации» со ссылкой на дату описи, в которую внесены эти ценности.
При длительном проведении инвентаризации в исключительных случаях и только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации в ходе инвентаризации ТМЦ могут отпускаться материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии. Эти ценности вносятся в отдельную опись под наименованием «Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации».
Инвентарь и хозпринадлежности, находящиеся в эксплуатации, инвентаризируются по местам их нахождения и материально ответственным лицам, на хранении у которых они находятся. Инвентаризация проводится путем осмотра каждого предмета. В описи такой инвентарь и хозпринадлежности вносятся по наименованиям в соответствии с номенклатурой, принятой в бухгалтерском учете. Инвентарь и хозпринадлежности, пришедшие в негодность и несписанные, в инвентаризационную опись не включаются, по ним составляется акт с указанием времени эксплуатации, причин негодности, возможности использования этих предметов в хозяйственных целях.
Тара вносится в описи по видам, целевому назначению и качественному состоянию (новая, бывшая в употреблении, требующая ремонта и т. д.). На тару, пришедшую в негодность, инвентаризационная комиссия составляет акт на списание с указанием причин порчи.
Для учета результатов инвентаризации ТМЦ используются:
– инвентаризационный ярлык по форме № ИНВ-2;
– инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей по форме № ИНВ-3;
– инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение, по форме № ИНВ-5;
– акт инвентаризации товарно-материальных ценностей, находящихся в пути, по форме № ИНВ-6;
– сличительные ведомости по формам № ИНВ-18, ИНВ-19 при отклонении от данных учета.
…расчетов
Инвентаризация расчетов может быть не только составной частью обязательной полной инвентаризации имущества и обязательств, проводимой перед составлением годового отчета, но и действенным механизмом текущего контроля, способствующим повышению эффективности использования активов организации, сокращению дебиторской и кредиторской задолженности, улучшению взаиморасчетов по заключенным договорам и своевременности поставок ТМЦ.
К основным целям инвентаризации расчетов относятся выявление наличия дебиторской задолженности организации для сопоставления с данными бухгалтерского учета и проверка полноты отражения в учете кредиторской задолженности (в том числе кредитов и займов). Наиболее целесообразным и рациональным представляется ежеквартальное проведение инвентаризации расчетов (раз в год обязательно), которая включает:
– проверку расчетов с банками по кредитам;
– проверку расчетов с бюджетом по налогам и сборам и внебюджетными фондами по взносам;
– проверку расчетов с покупателями и поставщиками (акты сверок с контрагентами составляются в двух экземплярах);
– проверку расчетов с работниками, в том числе с подотчетными лицами;
– проверку кассы (сопоставление остатков денежных средств по кассе и кассовой книге).
Инвентаризация расчетов с банками и другими кредитными учреждениями, с бюджетом, подотчетными лицами, работниками, другими дебиторами и кредиторами, инвентаризация кассы заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся в учете. Инвентаризация расчетов с поставщиками (подрядчиками) и покупателями (заказчиками) представляет проверку обоснованности сумм, числящихся на счетах 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и на других счетах учета. Для этого составляются акты сверки расчетов с контрагентами, в которых указываются дата и номер документов на отгрузку, стоимость товаров (работ, услуг), сумма НДС, а также суммы оплаты и реквизиты платежных документов. Акты сверки составляются по состоянию на отчетную дату.
Инвентаризация денежных средств, находящихся в банках на расчетном (текущем), валютном и специальных счетах, производится путем сверки остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах по данным бухгалтерии организации, с данными выписок банков.
По задолженности работникам организации выявляются невыплаченные суммы по оплате труда, подлежащие перечислению на счет депонентов, а также суммы и причины возникновения переплат работникам.
При инвентаризации подотчетных сумм проверяются отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу (даты выдачи, целевое назначение).
При инвентаризации кассы проверяется наличие денежных средств, находящихся в кассе, и данные кассовой книги. В ходе инвентаризации операции по приему и выдаче денежных средств и документов не производятся. Остаток наличных денежных средств, указанный в кассовой книге, должен соответствовать фактическому остатку наличных денег в кассе, что можно проверить только в ходе инвентаризации.
Результаты инвентаризации оформляются:
– актом инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по форме № ИНВ-17;
– справкой (приложение к форме № ИНВ-17), которая является основанием для составления акта по форме № ИНВ-17. Справка составляется в разрезе синтетических счетов бухгалтерского учета;
– актом инвентаризации наличных денежных средств по форме № ИНВ-15;
– инвентаризационной описью ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности по форме № ИНВ-16.
Инвентаризация завершена: анализ результатов
По окончании инвентаризации все материалы по ней передаются на рассмотрение инвентаризационной комиссии, которая анализирует результаты и выявляет причины недостач или излишков. Заседание комиссии оформляется протоколом, в котором:
– фиксируются выводы и решения по результатам инвентаризации;
– отражаются результаты проверки состояния складского хозяйства и обеспечения сохранности материальных ценностей.
На основании протокола заседания инвентаризационной комиссии составляется ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией, по форме № ИНВ-26[2].
Окончательное решение по вопросу урегулирования выявленных излишков и недостач принимает руководитель предприятия и оформляет его в виде приказа (распоряжения) об утверждении результатов инвентаризации. Часто по результатам инвентаризации принимаются и кадровые решения.
Материалы работы инвентаризационной комиссии передаются в бухгалтерию, где они должны храниться не менее пяти лет. Результаты инвентаризации отражаются в учете и отчетности того месяца, в котором инвентаризация была закончена, а при проведении годовой инвентаризации – записями декабря.
Результаты инвентаризации имущества, учитываемого за балансом или находящегося в оперативном учете, в первую очередь представляют интерес для организации с точки зрения управленческого учета и внутреннего контроля.
Согласно п. 3 ст. 12 Закона № 129‑ФЗ выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:
– излишек имущества приходуется по рыночной стоимости, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации;
– недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм – на счет виновных лиц.
Подробно о порядке учета результатов инвентаризации читайте в следующем номере журнала.
[1] Утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 № 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств».
[2] Утверждена Постановлением Госкомстата РФ от 27.03.2000 № 26.
Начать дискуссию