Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие режимы налогообложения согласно главам Налогового кодекса РФ 26.1 «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)», 26.2 «Упрощенная система налогообложения», 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности», не являются плательщиками единого социального налога. Суммы единых налогов, уплачиваемых такими налогоплательщиками, распределяются по уровням бюджетной классификации, причем согласно статье 346.9 НК РФ (относительно ЕСХН) и статьи 48 Бюджетного кодекса РФ в бюджет Фонда социального страхования РФ поступает:
- 6,4% от уплаты единого сельскохозяйственного налога;
- 5% от уплаты единого налога при упрощенной системе налогообложения;
- 20% от уплаты минимального налога при упрощенной системе налогообложения;
- 5% от уплаты единого налога на вмененный доход.
С 1 января 2003 года вступил в силу Федеральный закон от 31 декабря 2002 года №190-ФЗ «Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы и некоторых других категорий граждан». Статья 2 данного Закона устанавливает для налогоплательщиков, применяющих специальные режимы налогообложения, обязанность исчислять пособия по временной нетрудоспособности в соответствии с общими правилами.
За счет средств ФСС РФ может быть выплачена только сумма, не превышающаяза полный календарный месяц одного минимального размера оплаты труда. Остальная сумма пособия выплачивается за счет средств работодателя.
Данный порядок распространяется только на пособия по временной нетрудоспособности. Все остальные виды пособий по обязательному социальному страхованию, включая пособия по беременности и родам, выплачиваются в полном объеме из средств ФСС РФ.
Обратите внимание!
При расчете пособия следует учитывать, что сумма МРОТ (600 рублей) выплачивается ФСС за полный календарный месяц. Следовательно, ошибочным будет уменьшение общей суммы пособия на 600 рублей и выплата остальной суммы из средств работодателя.
В данном случае расчет следует произвести следующим образом: исходя из суммы МРОТ определяется сумма, пропорциональная количеству дней нетрудоспособности и только эта сумма подлежит возмещению за счет средств ФСС.
Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему, могут учитывать для целей налогообложения средства, израсходованные на выплату своим работникам пособий по временной нетрудоспособности в сумме, превышающей за полный календарный месяц один МРОТ. При расчете следует также учитывать, что в данном случае сохраняется максимальный размер пособия за полный календарный месяц (11 700 рублей). Такие разъяснения даны в письме Минфина России от 04.03.2004 года №04-02-05/3/15
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПИСЬМО от 04 марта 2004 года №04-02-05/3/15
О НАЛОГООБЛОЖЕНИИ ПОСОБИЙ ПО ВРЕМЕННОЙ НЕТРУДОСПОСОБНОСТИ
Департамент налоговой политики рассмотрел Ваше письмо от 13 февраля 2004 года №05 по вопросу учета в расходах при налогообложении сумм на выплату пособий по временной нетрудоспособности налогоплательщиками, применяющими с 1 января 2003 года упрощенную систему налогообложения, и сообщает следующее.
Федеральным законом от 31 декабря 2002 года №190-ФЗ «Об обеспечении пособиями
по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях
и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы,
и некоторых других категорий граждан» установлен порядок начисления и выплаты
пособий по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях
и у индивидуальных предпринимателей, применяющие специальные налоговые режимы,
и некоторых других категорий граждан, а также порядок уплаты страховых взносов
отдельными категориями страхователей. При этом статьей 2 указанного федерального
закона, в частности, установлено, что гражданам, работающим по трудовым договорам,
заключенным с организациями или индивидуальными предпринимателями, перешедшими
на упрощенную систему налогообложения, пособие по временной нетрудоспособности
(за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным
случаем на производств или профессиональным заболеванием) выплачивается за
счет следующих источников:
- средств Фонда социального страхования Российской Федерации, поступающих от единого налога для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, - в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом (с 1 октября 2003 года - 600 рублей в месяц);
- средств работодателей - в части суммы пособия, превышающей один минимальный размер труда, установленный федеральным законом.
Иные пособия по обязательному социальному страхованию (в частности, пособие по беременности и родам, единовременное пособие при рождении ребенка, пособие при усыновлении ребенка, ежемесячное пособие на период отпуска по уходу за ребенком до достижения им полутора лет) выплачиваются работникам, занятым в организациях или у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, в установленных федеральными законами размерах за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации.
Исчисление пособия по временной нетрудоспособности, его назначение и выплата работникам, осуществляются в соответствии с общими правилами, установленными нормативными правовыми актами о пособиях по государственному социальному страхованию.
По вопросу, касающемуся обеспечения пособия по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, следует также руководствоваться письмом Фонда социального страхования Российской Федерации от 15 января 2003 года №02-18/05-195.
В соответствии с нормами, установленными Федеральным законом от 31 декабря 2002 года №190-ФЗ, для целей налогообложения учитываются средства, израсходованные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода на выплату своим работникам пособий по временной нетрудоспособности в сумме, превышающей за полный календарный месяц один минимальный размер оплаты труда, установленный законодательством Российской Федерации. Указанные средства учитываются при налогообложении (в зависимости от выбора налогоплательщиком объекта налогообложения) - в соответствии с подпунктом 3 статьи 346.21 Кодекса. Так, если налогоплательщиком приняты в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, средства на выплату своим работникам пособий по временной нетрудоспособности учитываются для целей налогообложения в расходах на оплату труда (подпункт 6 пункта 1 статьи 346.21 Кодекса) применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций, - в соответствии с пунктом 15 статьи 255 Кодекса (расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации). Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшают сумму единого налога (квартального авансового платежа по единому налогу), исчисленного ими за налоговый (отчетный) период на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности в сумме, превышающей за полный календарный месяц один минимальный размер оплаты труда, установленный законодательством Российской Федерации (пункт 3 статьи 346.21 Кодекса).
Относительно установленной Федеральным законом от 11 февраля 2002 года №17-ФЗ нормы, касающейся максимального размера пособия по временной нетрудоспособности, необходимо иметь в виду следующее.
Статьей 15 Федерального закона от 11 февраля 2002 года №17-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год» (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 8 декабря 2003 годя №166-ФЗ), в частности, установлено, что максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности за полный календарный месяц, выплачиваемого за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации, не может превышать 11 700 рублей. Положения данного федерального закона не предусматривают исключений из установленной нормы о максимальном размере пособий по временной нетрудоспособности для отдельных категорий граждан, ограничение максимальным размером применяется при выплате указанных пособий всем категориям работников.
Следует иметь в виду, что статьей 3 Федерального закона от 31 декабря 2002 года №190-ФЗ для работодателей, применяющих специальные налоговые режимы, предусмотрена возможность добровольной уплаты в Фонд социального страхования Российской Федерации страховых взносов на социальное страхование работников на случай временной нетрудоспособности по тарифу в размере 3,0 процента налоговой базы, определяемой в соответствии с главой 24 Кодекса для соответствующей категории плательщиков.
В этих условиях выплата пособий по временной нетрудоспособности гражданам, работающим в организациях или у индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, осуществляется полностью за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации по общим правилам, то есть в соответствии со статьей 15 Федерального закона от 11 февраля 2002 годя №17-ФЗ, установившей максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности за полный календарный месяц, выплачиваемого за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации в сумме 11 700 рублей (а не по нормам статьи 2 Федерального закона от 31 декабря 2002 года №190-ФЗ - относительно возмещения Фондом социального страхования Российской Федерации части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного пособия минимального размера оплаты труда, установленного Федеральным законом). По вопросу, касающемуся применения максимального размера пособия по временной нетрудоспособности следует также руководствоваться письмом Фонда социального страхования Российской Федерации от 18 февраля 2002 года №02-18/05/1136.
Руководитель департамента налоговой политики Министерства финансов РФ А.И. Иванеев
Пример.
Воспользуемся условиями предыдущего примера (подпункт 5 пункта 2.3) и предположим, что сотрудник работает по трудовому договору в организации, перешедшей на упрощенную систему налогообложения,
Мы определили сумму пособия по временной нетрудоспособности.
531,82 рублей х 6 дней = 3190,92 рубля, где 6 – число рабочих дней в периоде нетрудоспособности ( с 22.04.2004 года. по 29.04.2004 года.).
Среднедневная сумма, подлежащая возмещению за счет ФСС: 600 / 22 = 27,27 рубля, где 22 -число рабочих дней в месяце нетрудоспособности (в апреле 2004года)
Сумма, подлежащая возмещению ФСС : 27,27 рубля, х 6 = 163,62 рубля
Подлежит выплате из средств работодателя: 3190,92 рубля – 163,62 рубля= 3027,30 рубля.
Федеральным законом №190-ФЗ внесены изменения в некоторые главы части второй НК РФ, согласно которым суммы пособий по временной нетрудоспособности, выплачиваемые работодателями из собственных средств, учитываются в следующем порядке:
Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, учитывают суммы выплаченных пособий в составе расходов, принимаемых при определении налоговой базы.НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Статья 346.16. Порядок определения расходов
1. При определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на следующие расходы:
6) расходы на оплату труда, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности.
НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Статья 346.21. Порядок исчисления и уплаты налога
3. Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу.
Сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается указанными налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.
Приведем выдержку из Письма Минфина РФ, разъясняющий порядок уменьшения суммы налога на сумму выплаченных больничных.
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПИСЬМО от 12 мая 2004 года №04-04-04/57
3. Единый налог при упрощенной системе налогообложения.
Единый налог при УСНО правомерно уменьшать на всю сумму по больничным листам, оплачиваемым за счет средств организации, или в пределах нормы?
В соответствии с нормами, установленными Федеральным законом от 31.12.2002 года №190-ФЗ «Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан», для целей налогообложения учитываются средства, израсходованные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода на выплату своим работникам пособий по временной нетрудоспособности в сумме, превышающей за полный календарный месяц один минимальный размер оплаты труда, установленный законодательством Российской Федерации. Указанные средства учитываются при налогообложении (в зависимости от выбора налогоплательщиком объекта налогообложения) в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 346.16 Кодекса или пунктом 3 статьи 346.21 Кодекса. Так, если налогоплательщиком приняты в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, средства на выплату своим работникам пособий по временной нетрудоспособности учитываются для целей налогообложения в расходах на оплату труда (подпункт 6 пункта 1 статьи 346.16 Кодекса) применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций, - в соответствии с пунктом 15 статьи 255 Кодекса (расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации). Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшают сумму единого налога (квартального авансового платежа по единому налогу), исчисленного ими за налоговый (отчетный) период, на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности в сумме, превышающей за полный календарный месяц один минимальный размер оплаты труда, установленный законодательством Российской Федерации (пункт 3 статьи 346. 21 Кодекса).
Заместитель руководителя Департамента налоговой политики Н.А.Комова
НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Статья 346.32. Порядок и сроки уплаты единого налога
2. Сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, осуществляемое в соответствии с законодательством Российской Федерации, уплаченных за этот же период времени при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование и на сумму выплаченных пособий по временной нетрудоспособности.При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50 процентов по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.
Исходя из порядка заполнения декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, форма которой утверждена Приказом МНС России от 21.11.2003 года №БГ-3-22/648, сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период (строка 060), уменьшается на сумму выплаченных за счет средств организации пособий по временной нетрудоспособности (строка 050). По нашему мнению это вся сумма, превышающая 600 рублей. Однако существует мнение, что эта сумма не должна превышать ограничение 11700 рублей. В настоящее время, по данному вопросу официальных письменных разъяснений нет, но вряд ли наши фискальные органы допустят расхождение с точкой зрения по упрощенной системе налогообложения.
Закон от 31.12.2002 года №190-ФЗ «Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан» работодателям, применяющим специальные налоговые режимы, предоставляет возможность полностью возмещать начисленные пособия за счет средств ФСС. Для этого им нужно добровольно перечислять в ФСС РФ страховые взносы, ставка которых - 3% от налоговой базы, определяемой в порядке, установленном для единого социального налога.
В этом случае ФСС будет возмещать пособия в полном объеме. Однако налогоплательщики, в частности, применяющие упрощенную систему налогообложения и работающие по схеме «доходы минус расходы», не смогут учесть суммы этих взносов в составе расходов, так как подпункт 7 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ предусматривает включение в состав расходов только следующих видов страховых взносов:
расходы на обязательное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Эти суммы не могут быть включены в состав расходов и по статье «налоги», так как подпункт 22 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ ( Приложение №4) позволяет включать в состав расходов только суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, а данный вид страховых взносов законодательством РФ о налогах и сборах не предусмотрен, не говоря уже о том, что страховые взносы не относятся к налогам и сборам.
Таким образом, данный закон вводит новый вид добровольных взносов на социальное страхование, которые предприятиям уплачивать невыгодно, так как они не смогут учесть их в составе расходов. В случаях же выплаты пособий по временной нетрудоспособности из своих средств налогоплательщики смогут либо учесть эти суммы в составе расходов либо уменьшить на них суммы единого налога, подлежащего уплате.
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН
от 31 декабря 2002 года №190-ФЗ
«ОБ ОБЕСПЕЧЕНИИ ПОСОБИЯМИ ПО ОБЯЗАТЕЛЬНОМУ СОЦИАЛЬНОМУ СТРАХОВАНИЮ ГРАЖДАН, РАБОТАЮЩИХ В ОРГАНИЗАЦИЯХ И У ИНДИВИДУАЛЬНЫХ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЕЙ, ПРИМЕНЯЮЩИХ СПЕЦИАЛЬНЫЕ НАЛОГОВЫЕ РЕЖИМЫ»
Статья 3. Порядок исчисления и уплаты страховых взносов отдельными категориями страхователей
Работодатели, указанные в статье 2 настоящего Федерального закона, вправе добровольно уплачивать в Фонд социального страхования Российской Федерации страховые взносы на социальное страхование работников на случай временной нетрудоспособности (далее - страховые взносы) по тарифу в размере 3,0 процента налоговой базы, определяемой в соответствии с главой 24 части второй Налогового кодекса Российской Федерации для соответствующей категории плательщиков и в порядке, установленном частью четвертой настоящей статьи.
При уплате работодателями страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации выплата пособий по временной нетрудоспособности работникам осуществляется полностью за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации.
Адвокаты, индивидуальные предприниматели, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями, родовые, семейные общины малочисленных народов Севера вправе добровольно вступать в отношения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, осуществляя за себя уплату страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации по тарифу в размере 3,5 процента налоговой категорий плательщиков и в порядке, установленном частью четвертой настоящей статьи.
Порядок уплаты страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации в соответствии с основаниями, установленными в настоящем Федеральном законе, определяется Правительством Российской Федерации.
Начать дискуссию