Для того, чтобы правильно учесть затраты на приобретение пожарной сигнализации в бухгалтерском учете, необходимо определить правовой режим произведенных улучшений в арендованном помещении. Необходимо различать отделимые и неотделимые улучшения арендованного имущества в силу особенностей их правового режима.
Под неотделимыми понимаются улучшения, которые не отделимы от объекта без причинения ему вреда.
Отделимые улучшения арендованного имущества, произведенные арендатором, являются его собственностью (если иное не предусмотрено договором аренды) (п.1 ст.623 ГК РФ). Это означает, что по истечении срока аренды арендуемое имущество передается арендодателю, а улучшения остаются у арендатора. По соглашению между арендатором и арендодателем отделимые улучшения могут быть переданы последнему с возмещением их стоимости либо без такового. Также арендатор по своему усмотрению может либо оставить их у себя, либо реализовать (в том числе арендодателю).
Совсем по-иному обстоит дело с неотделимыми улучшениями. Они прочно связаны с объектом аренды, поэтому после прекращения договора подлежат передаче арендодателю вместе с самим арендованным имуществом. В связи с этим арендатор может требовать от арендодателя возмещения их стоимости (если иное не предусмотрено договором) только в том случае, если неотделимые улучшения были произведены с согласия арендодателя (п.2 ст. 623 ГК РФ). Во избежание спорных ситуаций согласие арендодателя должно быть выражено в письменной форме. В случае, когда арендатор улучшил качественные характеристики арендуемого объекта на свой страх и риск, требовать возмещения понесенных расходов он не вправе, если иное не предусмотрено законом (п.3 ст. 623 ГК РФ).
I. Установленная сигнализация представляет собой отделимое улучшение в арендованном помещении
Установленная сигнализация изначально является собственностью арендатора (ст. 623 ГК РФ).Бухгалтерский учет
Капитальные вложения в арендованные объекты основных средств учитываются в составе основных средств (п.5 ПБУ 6/01).Но при этом, чтобы принять пожарную сигнализацию в состав основных средств для целей бухгалтерского учета, необходимо единовременное выполнение условий п.4 ПБУ 6/01:
а) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| 08 | 60 | Произведены затраты по установке пожарной сигнализации |
| 19 | 60 | Выделен НДС |
| 01 | 08 | Пожарная сигнализация введена в эксплуатацию |
| 60 | 51 | Оплачена пожарная сигнализация |
| 68 | 19 | НДС принят к вычету перед бюджетом |
Объекты основных средств стоимостью не более 10000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей (а также приобретенные книги, брошюры) разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию (п.18 ПБУ 6/01).
Поэтому, если в учетной политике арендатора предусмотрен лимит, например 10 000 руб., он имеет право списать на затраты стоимость пожарной сигнализации в момент ввода ее в эксплуатацию.
В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением (п.18 ПБУ 6/01).
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| 20 (44) | 01 | Списана на затраты стоимость пожарной сигнализации |
II. Установленная сигнализация представляет собой неотделимое улучшение в арендованном помещении
Вопрос о том, на кого должны быть отнесены затраты, связанные с неотделимыми улучшениями (которые не могут быть отделены без вреда для имущества), решается в зависимости от того, проведены они с согласия арендодателя либо без него.В первом случае арендатор имеет право требовать от арендодателя возмещения стоимости этих улучшений после прекращения договора, если иное не предусмотрено договором (п. 2 ст. 623); во втором - все произведенные затраты относятся на арендатора, поскольку он не вправе был вносить какие-либо изменения в арендованное имущество по своему усмотрению (п. 3 ст. 623 ГК РФ).
Рассмотрим каждый случай в отдельности.
Пожарная сигнализация была установлена с согласия арендодателя
В бухгалтерском учете фактические затраты собираются на счете "08". Арендатор передает эти затраты арендодателю с целью их возмещения, поскольку произведенное улучшение изначально не является собственностью арендатора. Приведем пример, когда арендатор передает затраты арендодателю сразу же после установки пожарной сигнализации.| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| 08 | 60 | Оприходована пожарная сигнализация |
| 19 | 60 | Выделен НДС |
| 76 | 08 | Списаны затраты для возмещения арендодателем |
| 76 | 19 | Выделенный НДС списан для возмещения арендодателем |
| 51 | 76 | Получена оплата сигнализации от арендодателя |
| 60 | 51 | Перечислены денежные средства поставщику |
Пожарная сигнализация была установлена без согласия арендодателя
Пунктом 5 ПБУ 6/01 определено, что капитальные вложения в арендованные объекты основных средств учитываются в составе основных средств. Это означает, что фактические затраты по установке пожарной сигнализации, сформированные на счете 08, должны быть переведены на счет 01. Из п. 17 ПБУ 6/01, а также п.33 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина от 20.07.98 г. № 33н, следует, что объект основного средства, представляющий собой неотделимое улучшение в арендованном имуществе, должен амортизироваться в общеустановленном порядке до того момента, когда оно будет неизбежно передано арендодателю вместе с помещением и срока аренды, а также исходя из способа начисления амортизационных отчислений, установленных арендодателем по объекту, на который произведены указанные затраты. Обращаем внимание, что применение в этом случае лимита, закрепленного в ПБУ 6/01 неправомерно. Это непосредственно связано с требованием амортизировать объект улучшения по правилам арендодателя, применяемым им к сдаваемому им помещению.В то же время одновременно с рассмотренными положениями бухгалтерского учета существует другой подход по учету неотделимых улучшений в арендованном имуществе, которое неоднократно встречалось как в бухгалтерской литературе, так и в ответах Минфина на частные запросы налогоплательщиков. Примером может служить Письмо Минфина от 18.09.01 г. № 04-02-05/3/62.
Суть этого подхода заключается в том, что неотделимое улучшение в арендованном имуществе не может учитываться на балансе арендатора, поскольку изначально принадлежит арендодателю, то есть является его собственностью. Если придерживаться этой точки зрения, бухгалтерский учет по установке сигнализации сведется к следующему:
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| 91 | 60 | Задолженность за установку сигнализации погашается за счет собственных средств |
| 60 | 51 | Перечислена плата поставщику |
Негативным влиянием этого подхода является занижение налогооблагаемой базы по налогу на имущество (налог на имущество исчисляется по данным бухгалтерского учета).
Начать дискуссию