Автор: Наталья Юденич, налоговый консультант
Экспертиза статьи: Ольга Монако, служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор
Мало изготовить хорошую, добротную вещь, нужно еще позаботиться о ее упаковке, чтобы при доставке она не испортилась. Для этого нужна тара (деревянные, пластмассовые ящики, железные бочки, картонные коробки, палеты и т. д.). Ее можно изготовить своими силами или купить. Вправе ли фирма принять к вычету НДС с приобретения многооборотной (возвратной) тары, вопрос довольно спорный. Он рассмотрен в «Актуальной бухгалтерии» № 11, 2011.
Сумму «входного» НДС с приобретенной и впоследствии сразу же реализованной тары фирма вправе поставить к вычету на общих основаниях (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ; письмо Минфина России от 21.03.2007 № 03-07-15/36). Если же компания тару не продает и использует многократно, она не вправе получить вычет «входного» НДС с суммы ее приобретения, считают налоговики (письма УФНС России по г. Москве от 02.10.2007 № 19-11/093454, УМНС России по г. Москве от 19.04.2004 № 24-11/26611, от 22.07.2003 № 24-11/42674). Возникает спорная ситуация. Только однажды арбитры поддержали проверяющих (пост. ФАС ВВО от 08.10.2009 № А28-753/2009-13/21). Судьи указали, что предъявленный покупателю тары (и поставщику товара) НДС не принимается к вычету. Он учитывается в стоимости товара, поскольку тара используется в операциях, не облагаемых НДС (п. 7 ст. 154, подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ). По остальным делам практика складывается в пользу компаний, которые используют следующие доводы (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ):
- тара приобретена для использования в деятельности, облагаемой НДС;
- тара принята к учету;
- имеются счет-фактура поставщика и первичные документы;
- технологические особенности производства не позволяют передавать продукцию иным способом.
Так, фирма участвовала в двух разных налоговых спорах и выиграла их (пост. ФАС ВВО от 10.06.2008 № А82-4718/2007-27, от 18.02.2008 № А82-14907/2006-27). Судьи указали, что технологический процесс производства предусматривает упаковку продукта в бочки-кеги. Поставка в такой таре является именно реализацией продукции, а не операцией по передаче бочек-кег в залог. Поэтому соблюдены все условия для получения вычета по НДС, уплаченного поставщику тары при ее приобретении. В другом постановлении (пост. ФАС ВВО от 14.07.2011 № А29-8379/2010) указано, что поскольку многооборотная тара используется в процессе, который формирует оборот по реализации, то она предназначена для деятельности, облагаемой НДС (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).
Арбитры также делают вывод, что залоговая цена тары по договорам поставки и цена ее приобретения являются самостоятельными и не связаны друг с другом. Поэтому признание тары залоговой, установление факта возврата или невозврата тары не влияют на право фирмы получить налоговый вычет по НДС с операций по ее приобретению (пост. Одиннадцатого ААС от 16.08.2011 № 11АП-7781/11). Налоговый кодекс не содержит норм, в которых сказано, что фирма не вправе применить налоговые вычеты по «входному» НДС при приобретении тары. Норма пункта 7 статьи 154 Налогового кодекса регулирует частный случай определения налоговой базы по НДС при реализации продукции в многооборотной таре, имеющей залоговые цены. База определяется именно по продукции, а не по таре. Эта норма не отменяет действие условий применения вычетов по НДС (ст. 169, 171, 172 НК РФ).
Таким образом, при использовании фирмой в своей деятельности многооборотной тары она вправе получить вычет «входного» НДС с операций по ее приобретению в общеустановленном порядке (п. 2 ст. 271, п. 1 ст. 272 НК РФ).
Пример
Фирма продает продукты питания оптовым компаниям. Для доставки товаров до покупателя используются палеты. Их закупают у стороннего производителя по цене 236 руб. за штуку (в т. ч. НДС — 36 руб.). Согласно условиям договора поставки покупателю они передаются как залоговая тара по залоговой цене 236 руб. со сроком возврата 20 дней.
Закуплено 100 палет на общую сумму:
236 руб. х 100 шт. = 23 600 руб.
ДЕБЕТ 41-3 КРЕДИТ 60
– 23 000 руб. — палеты отражены в учете;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 3600 руб. — отражен НДС со стоимости палет;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
– 23 600 руб. — палеты оплачены поставщику;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19
– 3600 руб. — НДС со стоимости палет принят к вычету.
Фирма продала товар на 30 палетах. Стоимость переданной тары:
30 шт х 236 руб. = 7080 руб.
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 41-3
– 7080 руб. — тара передана покупателю.
В расчет базы по НДС не включаются залоговые цены многооборотной тары, если указанная тара подлежит возврату продавцу.
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76
– 7080 руб. — получены денежные средства в виде залога;
ДЕБЕТ 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»
– 7080 руб. — отражена сумма обеспечения в виде залога у залогодержателя.
Палеты были возвращены через 10 дней. В расчетных документах цена палет указана отдельной строкой, без включения их стоимости в продажную цену товара.
ДЕБЕТ 41-3 КРЕДИТ 76
– 7080 руб. — тара возвращена покупателем;
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51
– 7080 руб. — перечислены деньги, полученные ранее в виде залога;
КРЕДИТ 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»
– 7080 руб. — списана сумма ранее полученного обеспечения в виде залога.
Мнение: Анна Белинская, эксперт-методолог компании Intercomp Global Services
Готовьтесь к налоговым спорам
В Налоговом кодексе нет отдельных положений о возможности принятия к вычету НДС при покупке многооборотной тары. Фирме придется опираться на разъяснения представителей государственных органов, арбитражную практику и готовиться к налоговым спорам.
Решения судей противоречивы. Некоторые отрицают возможность принятия НДС к вычету, если тара возвращается покупателем (пост. ФАС ВВО от 08.10.2009 № А28-753/2009-13/21). Такой же точки зрения придерживаются и налоговики (письмо УФНС России по г. Москве от 02.10.2007 № 19-11/093454). Основанием для отказа служит утверждение, что тара используется в залогово-обменных операциях и не предназначена для реализации (п. 7 ст. 154 НК РФ). Однако в последнее время арбитры все чаще встают на сторону компаний.
Нужно только доказать, что тара используется в процессе реализации. Так, емкости, предназначенные для транспортировки и хранения товара, были определены как основные средства (пост. ФАС ВВО от 10.06.2008 № А82-4718/2007-27). Поэтому суд признал правомерность принятия к вычету НДС с первоначальной покупки бочек. В другом решении была доказана последующая продажа возвратной тары покупателю (пост. ФАС ВВО от 14.07.2011 № А29-8379/2010).
Начать дискуссию