Если общество уменьшает уставный капитал до величины меньшей, чем стоимость чистых активов, объекта обложения по налогу на прибыль не возникает. Аналогичной точки зрения придерживаются чиновники.
Когда уставный капитал можно уменьшить
Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее- Закон № 208-ФЗ) акционерным обществам предоставляется право выкупать свои акции у их держателей. В частности, в соответствии с пунктом 1 статьи 72 Закона № 208-ФЗ акционерное общество вправе приобретать размещенные им акции по решению общего собрания акционеров об уменьшении уставного капитала в целях сокращения их общего количества, если это предусмотрено уставом АО. Одна из причин уменьшения уставного капитала- соблюдение требования подпункта 1 пункта 6 статьи 35 Закона № 208-ФЗ, согласно которому, в случае если стоимость чистых активов окажется меньше стоимости уставного капитала, общество может объявить об уменьшении уставного капитала. При выкупе акций в этом случае должно соблюдаться условие: номинальная стоимость акций, оставшихся в обращении, не должна быть ниже минимального размера уставного капитала.
Бухгалтерский учет операций
Если акционерное общество выкупает акции для аннулирования, то бухучет имеет следующий порядок. В соответствии с пунктом 3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утвержденного приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 126н, собственные акции, выкупленные у акционеров для аннулирования, не относятся к финвложениям. В учете их можно отразить так:
ДЕБЕТ 81 субсчет «Собственные акции, выкупленные у акционеров»
КРЕДИТ 75
- отражена стоимость собственных акций, выкупленных у акционеров;
ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 51
- оплачены выкупленные акции;
ДЕБЕТ 80
КРЕДИТ 81 субсчет «Собственные акции, выкупленные у акционеров»
- уменьшен уставный капитал АО.
Если акции выкупаются по цене, не превышающей номинальную, то акционерное общество получает доход:
ДЕБЕТ 81 субсчет «Собственные акции, выкупленные у акционеров»
КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
- отражена сумма превышения цены покупки акций над их номинальной стоимостью.
Если акции выкупают по цене выше номинала, разницу между рыночной и номинальной стоимостью отражают так:
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 81 субсчет «Собственные акции, выкупленные у акционеров»
- отражена разница между фактической и номинальной стоимостью акций.
Налоговый учет
В случае выкупа акций, связанного с добровольным уменьшением уставного капитала, акционерное общество получает внереализационный доход. В соответствии с пунктом 16 статьи 250 Налогового кодекса РФ он включается в состав внереализационных поступлений при условии, что общество не выплачивает вклады участникам.
Если при уменьшении уставного капитала стоимость соответствующей части вкладов возвращается участникам, то дохода у общества не возникает. При этом возврат может осуществляться путем зачета взаимных требований. На это указала ФНС России в письме от 15 июля 2013 г. № ЕД-4-3/12578@. Аналогичная позиция высказана в письме Минфина России от 29 июля 2013 г. № 03-03-07/30021.
Таким образом, возникновение объекта по налогу на прибыль у общества, принимающего решение об уменьшении уставного капитала, происходит в случае отказа в возврате участникам стоимости соответствующей части вкладов. При этом доход учитывается в налоговом учете только после государственной регистрации внесенных в устав акционерного общества изменений и дополнений, связанных с уменьшением уставного капитала (письмо Минфина России от 9 апреля 2007 г. № 07-05-06/86).
Если выкуп акций осуществляется в целях соблюдения требований законодательства, то в соответствии с подпунктом 17 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ прибыли не возникает. Эта норма применима и в случае, когда стоимость чистых активов АО становится меньше уставного капитала. Ведь тогда общество обязано уменьшить уставный капитал до величины чистых активов.
В постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 7 апреля 2008 г. № Ф08-1417/08-503А указано, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль акционерное общество вправе не учитывать уменьшение уставного капитала только до размера чистых активов. Если уставный капитал становится меньше величины чистых активов, то разницу необходимо включить в состав внереализационных доходов. Однако ФНС России в письме от 19 июля 2013 г. № ЕД-4-3/13097@ выразила мнение, что налогооблагаемого дохода не возникает и при уменьшении уставного капитала до величины меньшей, чем стоимость чистых активов. И хотя доводы, приведенные в письме, касаются ООО, они в полной мере распространяются и на АО.
Обязанности налогового агента
Если одним из участников, у которого выкупаются акции, является иностранная организация, то у компании может появиться обязанность налогового агента. Это возможно, если (п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ):
- иностранная организация не осуществляет свою деятельность в Российской Федерации через представительство;
- у акционерного общества более 50 процентов активов состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации;
- выкупаемые акции не относятся к акциям, признаваемым в соответствии со статьей 280 Налогового кодекса РФ обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.
Важно запомнить
Если общество выкупает акции, чтобы уменьшить свой уставный капитал, как того требует действующее законодательство, то налогооблагаемого дохода у него при этом не возникает
Опубликовано в журнале «Учет в производстве» № 10, октябрь 2013 г.
Начать дискуссию