Какие только сборы не уплачивают перевозчики при осуществлении основного вида деятельности… В целях подтверждения обоснованности произведенных расходов бухгалтеру нелишне иметь понятие о взимаемых с водителей платежах. Мы предлагаем освежить в памяти данные виды затрат, а также правила их бухгалтерского учета и налогообложения.
Об использовании автомобильных дорог
Базовым документом, регламентирующим использование дорог в Российской Федерации, является Закон об автомобильных дорогах и о дорожной деятельности. В нем сказано, что пользователи автомобильными дорогами обязаны содержать транспортные средства в исправном состоянии в целях обеспечения безопасности дорожного движения, сохранности автомобильных дорог, а также недопущения загрязнения окружающей среды. В общем случае движение по автомобильным дорогам осуществляется без взимания платы, но есть исключения.
Во-первых, не бесплатно движение по автомобильным дорогам ТС, осуществляющего перевозки опасных, тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов. Вред, причиняемый автомобильным дорогам такими ТС, подлежит возмещению их владельцами. Внесение платы в счет возмещения вреда осуществляется при оформлении специального разрешения на движение ТС, перевозящих опасные, тяжеловесные и (или) крупногабаритные грузы (ч. 1, 8 ст. 31 Закона об автомобильных дорогах и о дорожной деятельности).
Во-вторых, в отношении автомобильных дорог общего пользования федерального, регионального или межмуниципального, местного значения, частных автомобильных дорог общего пользования могут быть приняты решения об использовании участков таких автомобильных дорог на платной основе (ч. 1.1 ст. 36 Закона об автомобильных дорогах и о дорожной деятельности). При этом от платы за проезд транспортных средств по платным автомобильным дорогам и платным участкам автомобильных дорог освобождается, в частности, транспорт общего пользования (за исключением такси, в том числе маршрутного такси, а также автобусов, осуществляющих перевозки в междугородном и международном сообщении).
В-третьих, иностранные юридические лица, иностранные граждане, лица без гражданства, использующие автомобильные дороги или осуществляющие дорожную деятельность в России, пользуются равными правами и несут ответственность наравне с российскими пользователями автомобильных дорог. При этом в случае введения иностранными государствами сборов с российских перевозчиков, осуществляющих перевозки пассажиров и грузов на территориях таких иностранных государств, на территории России вводятся аналогичные сборы для иностранных перевозчиков (ст. 45 Закона об автомобильных дорогах и о дорожной деятельности).
Приведенные нормы говорят о том, какие разнообразные сборы приходится уплачивать перевозчикам в Российской Федерации, да и за рубежом. Отдельного внимания заслуживает перевозка тяжеловесных и крупногабаритных грузов, правовое регулирование которой обеспечивается несколькими нормативными актами.
Перевозка нестандартных грузов
В настоящий момент выделим два подзаконных акта о перевозках грузов:
– Правила возмещения вреда, причиняемого транспортными средствами, осуществляющими перевозки тяжеловесных грузов (утверждены Постановлением Правительства РФ от 16.11.2009 № 934);
– Правила взимания платы в счет возмещения вреда, причиняемого автомобильным дорогам общего пользования федерального значения транспортными средствами, имеющими разрешенную максимальную массу свыше 12 т (утверждены Постановлением Правительства РФ от 14.06.2013 № 504).
Во исполнение первого названного акта Минтранс разработал:
– порядок выдачи специального разрешения на движение по автомобильным дорогам транспортного средства, осуществляющего перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов (Приказ от 24.07.2012 № 258);
– порядок выдачи специального разрешения на движение по автомобильным дорогам транспортного средства, осуществляющего перевозку опасных грузов (Приказ от 04.07.2011 № 179).
Документов, регламентирующих применение второго подзаконного акта, пока не выпущено, да и сами правила взимания платы с владельцев ТС, имеющих разрешенную максимальную массу свыше 12 т, вступают в силу не ранее ноября 2014 года. Именно с этой даты Закон об автомобильных дорогах и о дорожной деятельности будет дополнен ст. 31.1, регулирующей движение ТС, имеющих разрешенную максимальную массу свыше 12 т, по федеральным трассам. При этом положения данной статьи не будут применяться к платным автомобильным дорогам, платным участкам автомобильных дорог.
Возникает вопрос: в чем разница при возмещении вреда, причиняемого дорогам ТС, перевозящим тяжеловесные грузы, и ТС, имеющим разрешенную максимальную массу свыше 12 т? В первом случае вред оплачивается исходя из загруженности ТС (превышения предельно допустимой массы, осевых нагрузок), во втором – независимо от перевозимого груза на основании того, что разрешенная максимальная масса ТС превосходит 12 т. Неудивительно, что для последних ТС установлен фиксированный размер возмещения вреда – 3,5 руб. на 1 км пути, пройденного по автомобильным дорогам федерального назначения. Данный сбор подлежит ежегодной индексации в соответствии с фактическим изменением индекса потребительских цен. Но для бухгалтера интереснее разобраться, как производятся расчеты по возмещению вреда от ТС, которые не везут большой груз, но все равно подпадают под новый «оброк».
Расчеты за вред дорогам по новым правилам
Упомянутые выше правила взимания платы в счет возмещения вреда, причиняемого федеральным трассам ТС с разрешенной максимальной массой свыше 12 т, предполагают новую систему расчетов. Во-первых, будут определены «операторы» (предприниматели или юридические лица), обладающие полномочиями по обеспечению функционирования системы взимания платы. Во-вторых, для взимания платы операторы будут заключать с владельцами ТС договоры об оказании услуг по расчету платы и обеспечению перечисления ее в федеральный бюджет на основании сведений о ТС с разрешенной максимальной массой выше 12 т. В-третьих, до начала движения ТС его владелец должен будет обеспечить установку и включение на ТС бортового устройства, предоставленного оператором. В дополнение к этому нужно будет внести денежные средства оператору (аванс) в размере, определенном исходя из планируемого маршрута движения транспортного средства и базового размера платы. В-четвертых, при движении ТС вред дороге будет рассчитываться на основании данных, полученных от бортового устройства, в автоматическом режиме. Если бортовое устройство не установлено на ТС или неисправно, то оператор производит расчеты вручную, основываясь на полученной от владельца ТС информации о планируемом маршруте, времени (дате) движения авто, а также о самом ТС. В свою очередь, владелец ТС на основании доведенной до него оператором информации передает тому денежные средства, получает от оператора документ, подтверждающий внесение платы, и осуществляет движение по запланированному маршруту. При втором варианте расчетов возникает соблазн отклониться или изменить маршрут, ведь при отсутствии бортового устройства трудно установить нарушение. Однако если оно все же выявится, а оператор к этому моменту не будет об изменениях уведомлен, то движение по неустановленному маршруту будет считаться движением без внесения платы, со всеми вытекающими последствиями. Также нарушением описанного порядка будет считаться движение ТС без внесения его владельцем денежных средств оператору и информирования оператора, а равно и продолжение движения ТС при израсходовании денежных средств, внесенных оператору. Согласитесь, на бумаге все гладко. Как все будет на практике – покажет время.
Методология учета
Для ведения бухучета сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта и иные аналогичные платежи и сборы относятся к прочим расходам по обычным видам деятельности. Также в их состав включаются расходы по уплате дорожных и других сборов за проезд автомашин по территории иностранных государств. Об этом сказано в абз. 6 пп. 10, пп. 41 п. 95 Инструкции по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте. Слово «прочие» применительно к расходам означает, что это могут быть как прямые, так и косвенные затраты, которые распределяются на себестоимость транспортных услуг в выбранном перевозчиком порядке. Как правило, командировочные расходы считаются косвенными, не связанными с производством конкретного вида продукции (работ, услуг). В то же время затраты, связанные со служебными поездками, можно включить в фактическую себестоимость того или иного вида перевозок, экспедиторских или иных оказываемых компанией услуг. Но не стоит спешить с выводами. Обратимся к другому документу.
Затраты на проезд автотранспорта, оплата проезда по платным дорогам и разрешений на проезд по временно закрытым дорогам относятся к производственным затратам, включаемым в себестоимость перевозок, – п. 2.29 Инструкции по составу, учету и калькулированию затрат, включаемых в себестоимость перевозок (работ, услуг) предприятий автомобильного транспорта. Согласно данному документу одним из элементов прочих затрат являются дорожные сборы и платежи. К ним относятся расходы на сборы и платежи за пересечение контрольно-пропускных пунктов, погранпереходов, за проезд по дорогам и дорожным сооружениям, за таможенные процедуры, местный регистрационный сбор с работников предприятия и другие местные сборы, уплачиваемые предприятием при выполнении перевозок и оказании других транспортно-экспедиционных услуг. Как видим, список сформулирован таким образом, что позволяет включить в фактическую себестоимость оказываемых услуг многие дорожные сборы. Поименованные затраты согласно инструкции относятся на статью «Общехозяйственные расходы» (накладные расходы). Они распределяются только между грузовыми и пассажирскими перевозками пропорционально общим суммам прямых затрат (без включения в них расходов по управлению), приходящихся на каждый из видов перевозок. Получается, что сборы все-таки являются косвенными расходами, распределяемыми на основные виды услуг транспортной компании.
Правда, исходя из Закона об автомобильных дорогах и о дорожной деятельности дорожные сборы и платежи в основном касаются перевозок грузов. За перевозки пассажиров по дорогам придется платить разве что при проезде по платным дорогам маршрутных такси, автобусов междугородных и международных рейсов. Весь иной транспорт общественного пользования освобождается от «оброка» при проезде по платным автомобильным дорогам (участкам), да и вряд ли маршрут общественного транспорта будет проходить по таким дорогам. И если дорожные сборы и платежи относятся только к грузоперевозкам, их не следует распределять на перевозки пассажиров – к этому они не имеют отношения. Справедливо и обратное утверждение – насчет сборов, взимаемых с владельцев ТС при перевозке пассажиров.
В конечном итоге выбранный порядок учета дорожных сборов нужно закрепить в учетной политике.
Налогообложение
Для расчета налога на прибыль сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта и иные аналогичные платежи и сборы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (абз. 6 пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Перечисленные затраты включаются в состав расходов на командировки, но у сотрудников транспортных компаний, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, данные затраты следует относить в состав расходов, связанных со служебными поездками (ст. 168.1 ТК РФ).
Вправе ли перевозчики учесть при налогообложении расходы на платные дороги? Казалось бы, положительный ответ очевиден… но не все так просто. Дело в том, что проезд по федеральным автомобильным дорогам общего пользования и расположенным на них мостам, путепроводам, тоннелям может быть платным только при наличии бесплатного альтернативного проезда в том же направлении. Об этом сказано в п. 2 разд. 1 и п. 3 разд. 2 Временных правил определения стоимости проезда по платным автомобильным дорогам и дорожным объектам и использования взимаемых за проезд средств. Раз так, по мнению налоговых экспертов (консультантов), если организация может документально подтвердить факт понесенных расходов на проезд по платной дороге, а также факт экономической целесообразности использования платных дорог при наличии бесплатного альтернативного проезда в том же направлении, то данные расходы могут быть учтены в составе прочих расходов в целях исчисления налога на прибыль (Письмо УФНС по г. Москве от 07.06.2012 № 13-11/050285). Как же обосновать проезд по платной дороге при наличии бесплатного дублера?
Во-первых, срочностью доставки грузов, обусловленной условиями заключенного договора. Во-вторых, качество дорожного покрытия на платной автомагистрали нередко существенно превосходит изъезженную бесплатную трассу, которая к тому же может ремонтироваться на отдельных участках. Поэтому если владелец ТС заинтересован в его бережной эксплуатации, он заплатит за проезд и поедет по дороге, на которой подвеска ТС будет работать с наименьшим износом. В-третьих, наличие бесплатного альтернативного проезда не означает, что он короче платного маршрута, на практике может быть и наоборот, и в итоге проезд по платной окажется короче и менее затратным по ГСМ. К тому же плата за проезд по платным автомобильным дорогам и дорожным объектам является платой за обеспечиваемые на таких дорогах и объектах повышенные безопасность и комфорт движения. Полагаем, приведенных аргументов достаточно, чтобы обосновать перед ревизорами затраты перевозчика на проезд по платной дороге.
В отношении НДС нужно знать, что налог за проезд по федеральным платным дорогам, как правило, не предъявляется и не ставится к вычету. Причина – пп. 4.2 п. 2 ст. 146 НК РФ, согласно которому не является объектом налогообложения оказание услуг по предоставлению права проезда транспортных средств по платным автомобильным дорогам общего пользования федерального значения (платным участкам таких автомобильных дорог), осуществляемых в соответствии с договором доверительного управления автомобильными дорогами, учредителем которого является РФ, за исключением услуг, плата за оказание которых остается в распоряжении концессионера в соответствии с концессионным соглашением. Если имеет место названное исключение, то бухгалтеру не стоит удивляться НДС, включенному в плату за проезд по автомобильным дорогам, прибыль от которых получает концессионер.
Проезд транспортного средства по платной автодороге (участкам дорог) осуществляется на основании договора с владельцем автомобильной дороги (эксплуатирующей организацией – концессионером). Им может являться индивидуальный предприниматель, российское или иностранное юридическое лицо либо действующие без образования юридического лица по договору простого товарищества (о совместной деятельности) несколько юридических лиц. По концессионному соглашению одна сторона (концессионер) обязуется за свой счет создать и (или) реконструировать определенное этим соглашением имущество (как правило, недвижимость, включая дороги), право собственности на которое принадлежит или будет принадлежать другой стороне (концеденту), осуществлять деятельность с использованием (эксплуатацией) объекта концессионного соглашения, а концедент обязуется предоставить концессионеру права владения и пользования объектом концессионного соглашения.
Хотя транспортные предприятия, как и большинство владельцев ТС, являются пользователями автодорог, иногда они выступают в роли заказчика, заключающего с подрядчиком договор на благоустройство участков дорог. Речь идет о подъездных путях – за них порой никто и не отвечает, поэтому предприятию, чтобы обеспечить проезд своих ТС, приходится вкладываться в ремонт. В такой ситуации пригодится Постановление ФАС ЗСО от 16.02.2009 № Ф04-3301/2008(589-А27-40). Налоговики сочли необоснованными для целей налогообложения расходы на благоустройство «технологической дороги». Между тем организация использовала названную дорогу исключительно в производственных целях, при ее отсутствии (как одного из звеньев производственного процесса) невозможно было бы осуществлять уставную деятельность и извлекать доход. Ремонт спорной дороги вызван не только производственной необходимостью, но и требованиями техники безопасности, связанными с обеспечением бесперебойной работы транспортных средств и предотвращением вреда для жизни и здоровья работников. С учетом изложенного, довод налогового органа о том, что данная дорога у компании на бухгалтерском балансе не состоит и поэтому расходы на ее содержание понесены неправомерно, как основание для доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость был отклонен арбитражным судом.
* * *
В заключение отметим: не всегда за дорогами следят должным образом те, кому это поручено, из-за чего возникают ДТП. Оказывается, взыскать ущерб можно с органов местного самоуправления, которые не обеспечили надлежащее состояние дорожного покрытия. Пример – Апелляционное определение Красноярского краевого суда от 12.11.2012 № 33-9571/2012. Автомобильная дорога располагалась в границах муниципального образования. Администрация города в отношении дороги на этом участке требования федерального законодательства о содержании дорог, обеспечении безопасности дорожного движения не исполняла, очистка от снега не производилась и не была организована, дорога имела неровный характер. Функции содержания дороги на этом участке также никому не поручались. В результате глубина от поверхности снежного наката на дороге до дна снежной ямы, образовавшейся рядом с коллектором, составляла на момент ДТП более 1 м.
Виновное бездействие администрации по ненадлежащему содержанию этой автомобильной дороги местного значения состоит в прямой причинно-следственной связи с наступившими последствиями, так как при уборке снега с дорожного покрытия съезд автомобиля со снежного наката в яму произойти не мог. Нарушений ПДД в действиях истца не усматривается, проезд по дороге на данном участке запрещен или ограничен не был, предупредительные знаки дорожного движения отсутствовали. С учетом установленных по делу обстоятельств администрация города является причинителем вреда имуществу истицы, так как не обеспечила безопасное для дорожного движения состояние дороги на момент ДТП.
То обстоятельство, что данная дорога отсутствует в схемах органа местного самоуправления и не включена в Единый государственный реестр автомобильных дорог, также не может являться основанием для отмены правильного по существу решения суда первой инстанции. Ведь к собственности городского округа относятся автомобильные дороги общего и необщего пользования в границах городского округа, за исключением автомобильных дорог федерального, регионального или межмуниципального значения, частных автомобильных дорог. Непринятие органом местного самоуправления мер по проведению кадастрового учета земельного участка, постановке дороги на государственный учет не может влечь освобождение от ответственности за ненадлежащее содержание собственности.
Полагаем, дальнейшие комментарии излишни.
- Федеральный закон от 08.11.2007 № 257-ФЗ.
- Поправки вносятся Федеральным законом от 06.04.2011 № 68-ФЗ.
- Утверждена Приказом Минтранса РФ от 24.06.2003 № 153.
- Утверждена Минтрансом 29.08.1995.
- Утверждены Постановлением Правительства РФ от 27.08.1999 № 973.
Начать дискуссию