Соглашение между правительством Российской Федерации и правительством республики Беларуссия о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ
18 августа 2004 года Федеральным законом №102-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" (далее Закон №102-ФЗ) внесены изменения в подпункт 1 пункта 1 статьи 164 слова Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ).
Тем самым для всех без исключения государств c 1 января 2005 года устанавливается ставка 0 процентов при реализации товаров вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ).
Положением пункта 2 статьи 6 Закона №102-ФЗ предусмотрено, что в отношении Республики Белоруссия применение ставки 0 процентов распространяется на правоотношения, возникшие после подписания соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Белоруссия о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг и его ратификации Сторонами.
Федеральным законом от 28 декабря 2004 года №181-ФЗ "О ратификации Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг" соглашение, подписанное в городе Астане 15 сентября 2004 года, ратифицировано.
Письмом от 12 января 2005 года №ММ-6-26/4 Федеральная налоговая служба Российской Федерации (далее ФНС РФ) сообщила налогоплательщикам, что обмен ратификационными грамотами по дипломатическим каналам был завершен российской стороной 1 января 2005 года. Согласно статье 9 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15 сентября 2004 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг" (далее Соглашение от 15 сентября 2004 года) оно вступает в силу одновременно с даты получения последнего письменного уведомления по дипломатическим каналам о выполнении Сторонами необходимых внутригосударственных процедур. Таким образом, настоящее Соглашение вступило в силу с 1 января 2005 года и применяется в отношении товаров, отгруженных с 1 января 2005 года.
В проекте Соглашения под товарами понимались: движимое и недвижимое имущество, включая транспортные средства, за исключением любых транспортных средств, используемых для международных перевозок пассажиров и товаров, а также все виды энергии, реализуемые или предназначенные для реализации. В Законе №181-ФЗ сделана оговорка, что под термином "товары" в указанном Соглашении понимаются товары, происходящие из территории государств Сторон, в соответствии с пунктом 2 статьи 1 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о свободной торговле от 13 ноября 1992 года.
Обратимся к тексту Соглашения от 13 ноября 1992 года:
"Для целей настоящего Соглашения и на период его действия под товарами, происходящими из территории Договаривающихся Сторон, понимаются товары:
а) полностью произведенные на территории Договаривающейся Стороны или;
б) подвергшиеся обработке на территории Договаривающейся Стороны с использованием сырья, материалов и комплектующих изделий происхождением из третьих стран, и изменившие в связи с этим принадлежность по классификации Гармонизированной Системы описания и кодирования товаров хотя бы одному из четырех первых знаков;
в) произведенные с использованием указанных в пункте "б" сырья, материалов и комплектующих изделий при условии, что их совокупная стоимость не превышает фиксированной доли экспортной цены реализуемых товаров.
Подробные правила происхождения товаров будут согласованы Договаривающимися Сторонами в отдельном документе, который будет являться неотъемлемой частью настоящего Соглашения".
Проанализируем остальные основные положения Соглашения от 15 сентября 2004 года, подписанного в городе Астане.
Прежде всего, рассмотрим термины, которые определены статьей 1 Соглашения от 15 сентября 2004 года:
- косвенный налог - налог на добавленную стоимость и акцизы;
- нулевая ставка - обложение налогом на добавленную стоимость товаров (работ, услуг) по ставке ноль процентов, что означает для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость право на зачет или возмещение из бюджета сумм налога на добавленную стоимость;
- работа - деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц;
- услуга - деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности, а также имущественные права;
- экспорт товаров - вывоз товаров, реализуемых налогоплательщиками косвенных налогов, с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны;
- импорт товаров - ввоз товаров налогоплательщиками косвенных налогов или налогоплательщиками, освобожденными от уплаты косвенных налогов в соответствии с национальным законодательством государств Сторон, на территорию государства одной Стороны с территории государства другой Стороны;
- налогоплательщики - налогоплательщики Российской Федерации и плательщики налогов, сборов и пошлин Республики Беларусь;
- компетентные органы - министерства финансов, налоговые и таможенные органы государств Сторон.
Сразу обратим внимание, что порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг оформляется отдельным протоколом, который является неотъемлемой частью настоящего Соглашения. До введения в действие протокола действуют нормы законодательства государства каждой из Сторон. В Российской Федерации эти нормы определены статьей 148 НК РФ.
В соответствии со статьей 2 Соглашения от 15 сентября 2004 года применяется нулевая ставка налога на добавленную стоимость и (или) освобождение от акцизов при условии документального подтверждения факта осуществления экспорта. Данное положение не распространяется на товары, вывозимые с территории государства одной Стороны и ввозимые на территорию государства другой Стороны, которые на территории государства другой Стороны не подлежат налогообложению при ввозе их на территорию в соответствии с законодательством другой Стороны.
Статья 3 Соглашения от 15 сентября 2004 года устанавливает, что при импорте товаров косвенные налоги взимаются в стране импортера. Исключения составляют:
- товары, ввозимые с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны для переработки;
- товары, перемещаемые транзитом;
- товары, которые в соответствии с законодательством государства каждой из Сторон не подлежат налогообложению при ввозе на таможенную территорию государств Сторон. Для Российских налогоплательщиков перечень таких товаров определен статьей 150 НК РФ.
Контроль за уплатой косвенных налогов осуществляется в соответствии с Положением о взимании косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь (далее Положение).
Положение является приложением к Соглашению от 15 сентября 2004 года и является его неотъемлемой частью.
В первой части Положения определяется порядок применения косвенных налогов при импорте товаров.
Установлено, что взимание косвенных налогов в отношении товаров, ввозимых на территорию государства одной Стороны с территории государства другой Стороны, осуществляется налоговыми органами по месту постановки на учет налогоплательщика Российской Федерации или Республики Беларусь.
Данное положение не применяется в отношении товаров, по которым в соответствии с законодательством государства каждой из Сторон акцизы взимаются таможенными органами.
Для уплаты налога на добавленную стоимость налоговая база определяется на дату принятия на учет ввезенных товаров (но не позднее срока, установленного законодательством государства каждой из Сторон) как сумма стоимости приобретенных товаров, включая затраты на их транспортировку и доставку, и подлежащих уплате акцизов.
Стоимостью приобретенных товаров является цена сделки, фактически уплаченная или подлежащая уплате поставщику за ввозимый товар.
Стоимостью продуктов переработки, ввезенных с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны, является стоимость работ (услуг) по переработке товаров.
Кроме того, при определении стоимости приобретенных товаров (продуктов переработки) в цену сделки включаются следующие расходы (если такие расходы не были включены в цену сделки ранее):
- расходы по доставке товаров, в том числе расходы на транспортировку, погрузку, выгрузку, перегрузку, перевалку и экспедирование товаров;
- страховая сумма;
- стоимость контейнеров и (или) другой многооборотной тары, если они рассматриваются как единое целое с оцениваемыми товарами;
- стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке.
Заметим, что применение данного способа расчета стоимости не позволит стать товарам из Белоруссии дешевле других импортных товаров.
Косвенные налоги, подлежащие уплате в отношении товаров, ввозимых на территорию государства одной Стороны с территории государства другой Стороны, исчисляются налогоплательщиками по налоговым ставкам, устанавливаемым законодательством государства каждой из Сторон.
В связи с этим обращаем внимание, что в соответствии с законодательством Белоруссии для продукции растениеводства, животноводства, рыболовства, пчеловодства, хлебобулочных изделий и товаров для детей, по перечню, утвержденному Правительством республики Белоруссия, установлена ставка 10 процентов, но только для внутреннего рынка. Эти же товары при экспорте облагаются по ставкам 20 процентов, кроме продукции растениеводства, животноводства, пчеловодства, которые облагаются по ставкам 18 процентов. Российским налогоплательщикам необходимо подтвердить ставку 18 или 20 процентов в налоговых органах Белоруссии.
Порядком установлено, что при импорте товаров косвенные налоги уплачиваются не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет ввезенных товаров.
В случаях неуплаты, неполной уплаты косвенных налогов, уплаты таких налогов в более поздний срок по сравнению с установленным настоящим Соглашением, налоговые органы вправе взыскивать косвенные налоги и пени в размере, устанавливаемом национальным законодательством государств Сторон, а также применять способы обеспечения исполнения обязательств по уплате косвенных налогов, пеней и меры ответственности, установленные национальным законодательством государств Сторон.
Для Российских налогоплательщиков пени взимаются в соответствии со статьей 75 НК РФ, а штрафные санкции в соответствии с главой 16 НК РФ.
Налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы соответствующие налоговые декларации не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет ввезенных товаров.
Вместе с декларацией необходимо предоставить следующие документы:
- заявление о ввозе товаров по форме, утверждаемой по согласованию с налоговыми органами государства каждой из Сторон. Форма заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов была утверждена Руководителем ФНС РФ А.Э. Сердюковым и Министром по налогам и сборам Республики Беларусь А.К. Дейко 28 декабря 2004 года. Заявление состоит из двух частей, верхнюю часть (до черты) заполняет налогоплательщик, вторую (нижнюю) - налоговый орган.
Заявление составляется в 3 экземплярах с указанием сведений о поставщике товара, виде договора, заключенного с поставщиком, сведений о товарах, включая их код, наименование, описание и стоимость, а также расчет налоговой базы и суммы начисленного налога.
Первый экземпляр остается в налоговом органе страны импортера, второй и третий экземпляры возвращаются налогоплательщику с отметками налогового органа, подтверждающими уплату косвенных налогов в полном объеме (о наличии освобождения в отношении товаров, которые в соответствии с законодательством государства Стороны не подлежат налогообложению при ввозе на таможенную территорию этого государства).
Третий экземпляр направляется налогоплательщиком - импортером налогоплательщику - поставщику. - выписка из банка (или ее копия), подтверждающая фактическую уплату налога по ввезенным товарам;
- договор (его копию), на основании которого товар ввозится с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны;
- транспортные документы, подтверждающие перемещение товаров с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны;
- налогоплательщики Республики Беларусь представляют счета-фактуры российских налогоплательщиков с отметкой налогового органа Российской Федерации;
- налогоплательщики Российской Федерации представляют товаросопроводительный документ белорусских налогоплательщиков.
Обращаем внимание, что счета - фактуры в Белоруссии применяются только для работ и услуг. Для товаров используются только товаро - транспортные накладные, которые для российских налогоплательщиков играют функцию счетов - фактур при применении вычетов.
Налог на добавленную стоимость и акцизы не уплачиваются при ввозе товаров:
- перевозимых через территории государств Сторон транзитом;
- ввозимых с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны для переработки с последующим вывозом продуктов переработки с территории государства другой Стороны;
- товаров, которые в соответствии с законодательством государств Сторон не подлежат налогообложению при ввозе на таможенную территорию государства Стороны. В случае использования товаров, ввоз которых на таможенную территорию государств Сторон в соответствии с их законодательством осуществлен без уплаты налога, на иные цели, чем те, в связи с которыми предоставлено освобождение, налог подлежит уплате с начислением пени за весь период начиная с даты принятия на учет ввезенных товаров до момента фактической уплаты.
Косвенные налоги, уплаченные налогоплательщиком государства одной Стороны в отношении товаров, ввозимых на территорию государства другой Стороны, подлежат вычету в порядке, предусмотренном законодательством государства каждой из Сторон. В отношении НДС порядок применения вычетов регулируется статьями 171 и 172 НК РФ. В отношении акцизов порядок применения вычетов регулируется статьями 200 и 201 НК РФ.
Порядок применения косвенных налогов при экспорте товаров определен во второй части Положения о взимании косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь.
Налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты в порядке, предусмотренном национальными законодательствами государств Сторон в отношении товаров, вывозимых с территории государств Сторон в таможенном режиме экспорта.
При реализации товаров, вывезенных с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны, применяется нулевая ставка налога на добавленную стоимость и (или) освобождение от уплаты акцизов (возмещение уплаченных сумм акцизов).
Для подтверждения применения ставки 0 процентов и (или) освобождения от уплаты (возмещения) акцизов налогоплательщики обязаны предоставить в налоговые органы государств следующие документы, заверенные подписью руководителя и главного бухгалтера:
- договор (или его копия) на основании которых осуществляется реализация товаров;
выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от покупателя указанного товара на счет налогоплательщика.
В случае, если договором предусмотрен расчет наличными денежными средствами, налогоплательщик представляет в налоговые органы выписку банка (копию выписки), подтверждающую внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие фактическое поступление выручки от покупателя указанных товаров.
В случае внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, подтверждающие ввоз товаров, полученных по указанным операциям, на территорию государств Сторон и их принятие на учет;
- третий экземпляр заявления о ввозе товара, экспортированного с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны, с отметкой налогового органа другой Стороны, подтверждающей уплату косвенных налогов в полном объеме (о наличии освобождения в отношении товаров, которые в соответствии с законодательством государства Стороны не подлежат налогообложению при ввозе на таможенную территорию этого государства);
- копии транспортных (товаросопроводительных) документов о перевозке экспортируемых товаров;
- иные документы, предусмотренные национальным законодательством государств Сторон.
Нулевая ставка при прекращении обязательств по поставленным товарам зачетом не применяется.
При реализации товаров по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы представляются:
- договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии договоров) налогоплательщика с комиссионером, поверенным или агентом;
- выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя товаров на счет налогоплательщика или комиссионера (поверенного, агента) в российском банке.
Установленные документы представляются в налоговые органы государств Сторон в течение 90 дней с даты отгрузки (передачи) товаров. В отличие от правила, установленного пунктом 9 статьи 165 НК РФ, (180 дней считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта или транзита), момент отгрузки определяется по правилам бухгалтерского учета на основании первичных документов.
Если факт осуществления экспорта товаров не подтвержден в течение 90 дней, то косвенные налоги подлежат уплате в бюджет за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров. При этом право на вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных поставщикам за приобретенные товары, выполненные работы и оказанные услуги, использованные для производства и (или) реализации экспортных товаров применяется в порядке, установленном законодательством государств Сторон.
Например, если российский налогоплательщик произвел экспорт товаров в январе и в течение 90 дней не предоставил пакет документов, то ему с 21 февраля необходимо начислить налог по ставке 18 процентов и пени.
В случае представления налогоплательщиком документов, подтверждающих факт осуществления экспорта товаров по истечении 90 дней (но не более 3 лет со дня возникновения обязательства по уплате косвенных налогов в соответствии с настоящим пунктом), уплаченные косвенные налоги подлежат возврату в порядке, установленном законодательством государств каждой из Сторон. Пени, начисленные и уплаченные за нарушение сроков уплаты косвенных налогов, возврату не подлежат.
Налоговый орган производит проверку обоснованности применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость и налоговых вычетов, а также освобождения от уплаты акцизов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.
В порядке взаимодействия налоговых органов предусмотрено совершенно новое для нашего законодательства положение.
Например, если российский налогоплательщик не сможет предоставить полный комплект документов, то ему необходимо будет обратиться в налоговый орган по месту постановки на учет.
При наличии в налоговых органах России подтверждения в электронном виде от налоговых органов Белоруссии факта уплаты косвенных налогов в полном объеме (освобождения от уплаты налогов), налоговые органы России вправе принять решение о подтверждении обоснованности применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость и налоговых вычетов в отношении операций по реализации товаров на экспорт.
С другой стороны, если представленные налогоплательщиком сведения о перемещении товаров и уплате косвенных налогов не соответствуют данным, полученным в рамках обмена информацией о суммах косвенных налогов, уплаченных в бюджеты государств Сторон, то налоговые органы вправе взыскивать косвенные налоги и пени.
ФНС РФ в Письме от 29 декабря 2004 года №26-1-03/10878@ сообщает, что до сведения налогоплательщиков информацию о номерах счетов для перечисления сумм налогов в соответствии с новой бюджетной классификацией будут сообщать дополнительно.
Федеральная налоговая служба направила Письмо от 3 декабря 2004 года №10-4-03/5626@ "О проведении работ по обеспечению правильного оформления расчетных документов", в котором приведена таблица соответствия КБК за 2004 и 2005 год. Особо отмечено, что в таблице приведен полный перечень акцизов по подакцизным товарам (продукции), как маркируемым, так и немаркируемым, ввозимым на территорию Российской Федерации с территории Республики Белоруссия, которые должны контролировать налоговые органы в соответствии с Положением "О взимании косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Белоруссия", утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 4 сентября 2004 года №458 "О подписании соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством республики Белоруссия о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг".
Во избежание ошибочного определения администратора по данным акцизам налоговым органам следует обращать внимание плательщиков на обязательное дополнительное указание информации в поле 24 "Назначение платежа" расчетного документа, а именно "Товары из Республики Беларусь".
При экспорте товаров в Республику Беларусь на счетах-фактурах, составленных российскими продавцами товаров для белорусских покупателей, налоговыми органами должны проставляться специальные отметки. Порядок проставления налоговыми органами отметок на счетах-фактурах утвержден Приказом Минфина Российской Федерации от 20 января 2005 года №3н "О проставлении налоговыми органами отметок на счетах-фактурах и заявлениях о ввозе товаров и уплате косвенных налогов".
Для того, чтобы налоговый орган проставил отметку на счете-фактуре, налогоплательщик, являющийся собственником экспортируемого товара должен обратиться в налоговый орган по месту своего учета. При этом он должен представить следующие документы:
- заявление о проставлении отметок, составленное в произвольной форме;
- счета-фактуры, составленные российскими продавцами товаров для белорусских покупателей.
Документы могут быть представлены экспортером лично, через представителя либо направлены по почте заказным письмом с описью вложения. Если документы отправляются по почте, то датой их представления в налоговые органы считается шестой день, начиная с даты отправки письма.
Отметки на счетах-фактурах должны быть проставлены должностными лицами налоговых органов в срок не более 5 рабочих дней с даты представления документов. На каждом представленном счете-фактуре проставляется штамп "Зарегистрировано" с указанием даты регистрации и регистрационного номера. Эти данные должны быть удостоверены подписью должностного лица налогового органа, проставившего отметку.
После проставления отметок со счетов-фактур снимаются копии, которые остаются на хранении в налоговом органе вместе с заявлением. Оригиналы счетов-фактур с отметками вручаются экспортеру или его представителю либо направляются по почте.
Если экспортируемый товар произведен не в Российской Федерации, то есть в графе 10 счета-фактуры указана иная страна происхождения, то такие счета-фактуры вручаются экспортеру без проставления на них отметок налогового органа.
Начать дискуссию