А.И. Новиков,
государственный советник налоговой службы III ранга

Публикуется: Журнал "Налоговый вестник" № 8 2003

1. Правовая основа

Основными законодательными и нормативными правовыми актами, на основании которых исчисляется и уплачивается земельный налог, являются Закон РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю", законодательные и нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, принятые на основе данного Закона по вопросам, отнесенным к их компетенции, а также инструкция МНС России от 21.02.2000 N 56 "По применению Закона Российской Федерации "О плате за землю"".

Закон РФ "О плате за землю" и принятые на его основе нормативные правовые акты действуют в части, не противоречащей части первой Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

2. Налогоплательщики

Плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, являющиеся собственниками земли, землевладельцами или землепользователями. Понятия "собственники земельных участков", "землепользователи" и "землевладельцы" определены п. 3 ст. 5 Земельного кодекса Российской Федерации от 25.10.2001 N 136-ФЗ, согласно которому собственники земельных участков - это лица, являющиеся собственниками земельных участков; землепользователи - это лица, владеющие и пользующиеся земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования или на праве безвозмездного срочного пользования; землевладельцы - это лица, владеющие и пользующиеся земельными участками на праве пожизненного наследуемого владения.

К организациям в целях уплаты земельного налога относятся юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации; к физическим лицам - граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства.

3. Объект налогообложения, налоговая база

Объектом обложения земельным налогом являются земельный участок, части земельных участков, земельные доли (при общей долевой собственности на земельный участок), предоставленные организациям и физическим лицам в собственность, владение или пользование.

Земельный налог определяется в расчете на год исходя из облагаемой налогом площади земельного участка (налоговой базы). В облагаемую налогом площадь земельного участка включаются земельные участки, занятые строениями и сооружениями, участки, необходимые для их содержания, а также санитарно-защитные зоны объектов, технические и другие зоны, если они не предоставлены в пользование другим организациям и физическим лицам.

За земельные участки, предназначенные для обслуживания строения, находящегося в раздельном пользовании нескольких организаций или физических лиц, земельный налог исчисляется отдельно каждому пользователю пропорционально площади строения, находящегося в его раздельном пользовании.

За земельные участки, предназначенные для обслуживания строений, находящихся в общей собственности нескольких организаций и физических лиц, земельный налог начисляется каждому собственнику соразмерно его доле за эти строения.

4. Ставки налога

Размеры (ставки) земельного налога устанавливаются в виде стабильных платежей за единицу земельной площади в расчете на год.

В Российской Федерации значительная площадь земель используется под сельскохозяйственными угодьями, к которым относятся пашни, сенокосы, пастбища, залежи и земли, занятые многолетними насаждениями (садами, виноградниками).

Законом РФ "О плате за землю" определены средние размеры земельного налога с одного гектара пашни по субъектам Российской Федерации, которые приведены в приложении 1 к этому Закону.

Исходя из средних размеров налога с одного гектара пашни органами законодательной (представительной) власти субъектов Российской Федерации устанавливаются и утверждаются ставки земельного налога по группам почв пашни, а также многолетних насаждений, сенокосов и пастбищ.

Статьей 6 Закона РФ "О плате за землю" определено, что земельный налог за участки в границах сельских населенных пунктов и вне их черты, предоставленные гражданам для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, животноводства, сенокошения и выпаса скота, взимается со всей площади земельного участка по средним ставкам налога за земли сельскохозяйственного назначения административного района.

Земельный налог за участки, предоставленные гражданам и юридическим лицам в границах сельских населенных пунктов для иных целей, взимается со всей площади земельного участка в 2003 году в размере 25,92 коп. за 1 квадратный метр.

Органам местного самоуправления предоставлено право с учетом благоприятных условий размещения земельных участков, указанных в ст. 6 Закона "О плате за землю", повышать ставки земельного налога, но не более чем в два раза.

Земельный налог за земли городов, рабочих, курортных и дачных поселков должен уплачиваться организациями и гражданами, имеющими в собственности, владении или пользовании земельные участки, по ставкам, устанавливаемым для городских земель.

Налог за земли городов и поселков (за исключением земель сельскохозяйственного использования, занятых личным подсобным хозяйством и жилищным фондом, дачными и садовыми участками, индивидуальными и кооперативными гаражами, для которых определен иной порядок исчисления налога) устанавливается на основе средних ставок, которые определены Законом РФ "О плате за землю" и приведены в приложении 2 (в таблицах 1, 2, 3) к этому Закону.

В приложении 2 к Закону РФ "О плате за землю" установлены также коэффициенты увеличения средней ставки земельного налога в курортных районах и зонах отдыха (таблица 2), а также коэффициенты с учетом статуса города, развития социально-культурного потенциала и для городов, расположенных в пригородных зонах крупных городов (таблица 3).

Средние ставки земельного налога для конкретного населенного пункта определяются и дифференцируются органом местного самоуправления.

В соответствии со ст. 8 Закона РФ "О плате за землю" налог за земли, занятые жилищным фондом (государственным, муниципальным, общественным, кооперативным, индивидуальным), а также личным подсобным хозяйством, дачными участками, индивидуальными и кооперативными гаражами в границах городской (поселковой) черты, взимается со всей площади земельного участка в размере 3 % от ставок земельного налога, установленных в городах и поселках городского типа, но не менее 10 руб. за 1 квадратный метр (с учетом проведенных с 1995 года и по настоящее время индексаций ставок земельного налога и деноминации рубля это не менее 51,84 коп. за 1 квадратный метр в 2003 году).

Налог за земли, предоставленные (приобретенные) для садоводства, огородничества, животноводства (включая земли, занятые строениями и сооружениями), в пределах городской (поселковой) черты устанавливается в размере 10 руб. за 1 квадратный метр (с учетом проведенных с 1995 года и по настоящее время индексаций ставок земельного налога и деноминации рубля это не менее 25,92 коп. за 1 квадратный метр в 2003 году).

Земельный налог за земли сельскохозяйственного использования в пределах городской (поселковой) черты устанавливается в двукратном размере ставок налога за сельскохозяйственные угодья аналогичного качества.

Налог за расположенные вне населенных пунктов земли промышленности, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики и космического обеспечения устанавливается в размере 20 % от средних ставок земельного налога, установленных в соответствии с приложением 2 (таблица 1) Закона РФ "О плате за землю" для поселений численностью до 20 тыс. человек.

Налог за земли водного фонда, как покрытые, так и не покрытые водой, вне населенных пунктов, предоставленные для хозяйственной деятельности или в рекреационных целях, взимается по средним ставкам земель сельскохозяйственного назначения административного района.

Налог за земли лесного фонда устанавливается на период лесопользования с единицы площади освоенных лесов эксплуатационного назначения, на которых проводится заготовка древесины, и взимается в составе платы за пользование лесами в размере 5 % от платы за древесину, отпускаемую на корню.

За земельные участки, не используемые или используемые не по целевому назначению, ставка земельного налога устанавливается в двукратном размере.

Таким образом, в соответствии с законодательными и нормативными правовыми актами по земельному налогу средние ставки (ставки) земельного налога устанавливаются на федеральном, региональном и местном уровне, и они различаются в зависимости от категории земель, плодородия почвы, местоположения земельных участков, численности населенных пунктов и других факторов.

5. Льготы по налогу

Льготы по земельному налогу, введенные на всей территории Российской Федерации, установлены Законом РФ "О плате за землю". Перечень льгот по земельному налогу, определенных на федеральном уровне, приведен в ст. 12 этого Закона. Кроме того, поскольку земельный налог отнесен налоговым законодательством к числу местных налогов, законодательные (представительные) органы государственной власти субъектов Российской Федерации, а также органы местного самоуправления вправе, руководствуясь ст. 13 и 14 Закона РФ "О плате за землю", устанавливать отдельным категориям налогоплательщиков дополнительные льготы по земельному налогу в пределах сумм земельного налога, остающихся (находящихся) в их распоряжении.

6. Порядок исчисления и уплаты налога

Основанием для установления и взимания земельного налога является документ, удостоверяющий право собственности, владения или пользования земельным участком.

Впредь до выдачи документов, удостоверяющих право собственности, владения или пользования земельным участком, по согласованию с соответствующими комитетами по земельным ресурсам и землеустройству используются ранее выданные государственными органами документы, удостоверяющие это право.

В практике работы имеют место факты, когда земельный участок фактически используется, а документа, удостоверяющего право на него, не имеется. В таких случаях следует иметь в виду, что согласно постановлению Президиума ВАС РФ от 09.01.2002 N 7486/01 отсутствие документа о праве пользования землей, получение которого зависит исключительно от волеизъявления самого пользователя, не может служить основанием для освобождения последнего от уплаты налога на землю.

Земельный налог исчисляется организациям и физическим лицам исходя из налоговой базы (площади земельного участка, облагаемой налогом), утвержденных ставок земельного налога и налоговых льгот.

Земельный налог, уплачиваемый организациями, исчисляется непосредственно этими организациями.

Организации обязаны не позднее 1 июля представлять в налоговые органы по месту нахождения налогооблагаемых объектов налоговые декларации по причитающимся с них платежам налога в текущем году на бланке установленной формы.

По вновь отведенным земельным участкам налоговые декларации представляются организациями в течение месяца с момента предоставления участка.

Форма налоговой декларации по земельному налогу утверждена приказом МНС России от 12.04.2002 N БГ-3-21/197 "О внесении изменений и дополнений в инструкцию МНС России от 21 февраля 2000 года N 56 "По применению Закона Российской Федерации "О плате за землю""".

Приказом МНС России от 02.09.2002 N БГ-3-23/470 утверждена Инструкция по заполнению налоговой декларации по земельному налогу, которая является обязательной для организаций, признаваемых плательщиками земельного налога в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Налоговая декларация по земельному налогу может представляться в налоговый орган как на бумажном носителе, так и в электронном виде по инициативе налогоплательщика и наличии у него и налогового органа совместимых технических средств и возможностей для ее приема и обработки в соответствии со стандартами, форматами и процедурами, утверждаемыми МНС России.

Земельный налог с организаций и физических лиц исчисляется начиная с месяца, следующего за месяцем предоставления им земельных участков.

Исчисление земельного налога физическим лицам проводится налоговыми органами, которые ежегодно не позднее 1 августа вручают им налоговые уведомления об уплате налога. В налоговом уведомлении должны быть указаны размер налога, подлежащего уплате, расчет налоговой базы, а также сроки уплаты налога. Форма налогового уведомления на уплату земельного налога физическими лицами утверждается МНС России.

Пересмотр неправильно произведенного обложения земельным налогом допускается не более чем за три предшествующих года.

Организации и физические лица уплачивают земельный налог равными долями в два срока - не позднее 15 сентября и 15 ноября. Органы законодательной (представительной) власти субъектов Российской Федерации и органы местного самоуправления имеют право с учетом местных условий устанавливать другие сроки уплаты налога. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

Плательщики земельного налога перечисляют сумму земельного налога в полном объеме на счета органов федерального казначейства для последующего распределения доходов от его уплаты между уровнями бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно ст. 18 Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" начиная с 2003 года земельный налог полностью поступает в региональные и местные бюджеты.

7. Нормативная цена земли

Согласно ст. 1 Закона РФ "О плате за землю" нормативная цена земли является формой платы за землю.

Порядок определения нормативной цены земли установлен постановлением Правительства РФ от 15.03.1997 N 319 "О порядке определения нормативной цены земли".

В соответствии с вышеуказанным постановлением Правительства РФ нормативная цена земли применяется в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации (при передаче земли в собственность, установлении коллективно-долевой собственности на землю, передаче по наследству, дарении, получении банковского кредита под залог земельного участка), и ежегодно определяется органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации для земель различного целевого назначения по оценочным зонам, административным районам, поселениям или их группам.

Предложения об оценочном зонировании территории субъекта Российской Федерации и о нормативной цене земли по вышеуказанным зонам представляются комитетами по земельным ресурсам и землеустройству.

Органы местного самоуправления (администрации) по мере развития рынка земли могут своими решениями уточнять количество оценочных зон и их границы, повышать или понижать нормативную цену земли, но не более чем на 25 %.

Нормативная цена земли не должна превышать 75 % уровня рыночной цены на типичные земельные участки соответствующего целевого назначения.

Районные (городские) комитеты по земельным ресурсам и землеустройству выдают заинтересованным лицам документ о нормативной цене земли конкретного земельного участка.

8. Источники уплаты налога

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, учет расчетов организаций с бюджетом по земельному налогу ведется на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам", соответствующий субсчет.

Сумма земельного налога, рассчитанная в установленном порядке, должна отражаться налогоплательщиками-организациями по кредиту счета 68 и дебету счетов учета затрат на производство продукции (работ, услуг) и расходов, не связанных с производством (08 "Вложения во внеоборотные активы", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" и другие).

Перечисленные в бюджет суммы налога отражаются в учете по дебету счета 68 и кредиту счета 51 "Расчетные счета".

Налогоплательщики - физические лица уплачивают земельный налог за счет имеющихся у них средств.

9. Учет плательщиков земельного налога и контроль за его уплатой

Согласно законодательству о налогах и сборах обязанность по учету плательщиков земельного налога и контролю за правильностью его исчисления и уплаты возложена на налоговые органы.

10. Ответственность

Неуплата или неполная уплата сумм земельного налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога влечет взыскание с налогоплательщика штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога.

В случае неуплаты земельного налога в установленные сроки [в том числе и сроки, установленные законодательными (представительными) органами власти субъектов Российской Федерации] начисляются пени в размере, установленном федеральным законом.

В соответствии со ст. 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налоге дня уплаты налога. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Банка России.

Непредставление налогоплательщиком-организацией в установленный законодательством срок налоговой декларации по земельному налогу в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 % суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 % указанной суммы и не менее 100 руб.

Непредставление налогоплательщиком-организацией налоговой декларации по земельному налогу в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 % суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 % суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Кроме того, нарушение установленных законодательством о налогах и сборах сроков представления налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет наложение административного штрафа на должностных лиц налогоплательщика-организации в размере от трех до пяти минимальных размеров оплаты труда.

Порядок наложения административного штрафа на должностных лиц, виновных в нарушении сроков представления налоговых деклараций, регулируется Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001 N 195-ФЗ.