Основные различия в налоговом и бухгалтерском учете финансовых вложений

№ п/п

Наименование показателя

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

1

2

3

4

ПЕРВОНАЧАЛЬНАЯ ОЦЕНКА

1

Ценные бумаги, приобретенные за плату:

1.1

Полная стоимость

Это сумма фактических затрат на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ о налогах и сборах) (п. 9 ПБУ 19/02)

Проценты по полученным кредитам и займам учитываются в составе операционных расходов предприятия (п. 11 ПБУ 10/99)

Это цена приобретения, включая расходы, связанные с их приобретением (подп. 7 п. 7 ст. 272 НК РФ)

Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного), в том числе проценты, начисленные по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком, признаются в составе внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)

1.2

Сокращенная стоимость

Определяется в сумме оплаченной по договору продавцу в случае несущественности величины затрат (помимо сумм, уплачиваемых в соответствии с договором продавцу) на приобретение ценных бумаг, по сравнению с суммой, уплачиваемой в соответствии с договором продавцу (п. 11 ПБУ 19/02)

Не предусмотрено

1

2

3

4

2

Ценные бумаги, полученные от учредителей в счет вклада в уставный капитал

Первоначальной стоимостью признается денежная оценка, согласованная учредителями (п. 12 ПБУ 19/02)

Не установлено

3

Акции, доли, паи, полученные учредителями при учреждении хозяйственных обществ

Первоначальной стоимостью признается денежная оценка, согласованная учредителями (п. 12 ПБУ 19/02)

Первоначальной стоимостью признается стоимость (остаточная стоимость) вносимого имущества (имущественных прав), определяемая по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются при внесении у передающей стороны (п. 1 ст. 277 НК РФ)

Первоначальной стоимостью является стоимость имущества, имущественных прав при взносе их в уставный капитал либо в совместную деятельность, отраженная в налоговом учете у передающей стороны, в соответствии со ст. 277 НК РФ

Не признается прибылью (убытком) налогоплательщика – акционера (участника, пайщика) разница между стоимостью вносимых в качестве оплаты имущества, имущественных прав и номинальной стоимостью приобретаемых акций (долей, паев) (подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ)

4

Ценные бумаги, полученные безвозмездно

Первоначальной стоимостью признается:

текущая рыночная стоимость на дату принятия
к бухгалтерскому учету финансовых вложений,
если организатором торговли определяется
текущая рыночная стоимость ценной бумаги;

сумма денежных средств, которая может быть
получена в результате продажи полученных
ценных бумаг на дату их принятия к бухгал-
терскому учету, если организатором торговли
не рассчитывается рыночная стоимость (п. 13
ПБУ 19/02)

Первоначальной стоимостью признается рыночная цена, но не ниже затрат на приобретение (подп. 8 ст. 250 НК РФ)

При применении п. 8 ст. 250 НК РФ при определении источников информации о рыночных ценах на товары (работы или услуги) необходимо руководствоваться ст. 40 НК РФ

5

Ценные бумаги, полученные по договорам, предусматривающим оплату в рублях, в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте, или в условных денежных единицах

Первоначальная стоимость – фактические затраты на приобретение активов в качестве финансовых вложений с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия активов в качестве финансовых вложений к бухгалтерскому учету (п. 10 ПБУ 19/02)

Если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях, разница признается:

внереализационным доходом (подп. 11.1 ст. 250
НК РФ);

внереализационным расходом (подп. 5.1 п. 1 ст. 265
НК РФ)

6

Ценные бумаги, приобретенные по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами

Первоначальная стоимость равна стоимости активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Если невозможно установить указанную стоимость, оценка производится по стоимости аналогичных финансовых вложений, приобретаемых в сравнимых обстоятельствах (п. 14 ПБУ 19/02)

Цена, указанная в договоре и подтвержденная первичными документами

7

Финансовые вложения в виде вклада по договору простого товарищества

Первоначальная стоимость – денежная оценка, согласованная в договоре простого товарищества (п. 15 ПБУ 19/02)

Не признается расходом (подп. 3 ст. 270 НК РФ)

Первоначальной стоимостью является стоимость имущества, имущественных прав при взносе их в уставный капитал либо в совместную деятельность, отраженная в налоговом учете у передающей стороны, в соответствии со ст. 278 НК РФ

При передаче имущества в уставный капитал вклад передающей стороны оценивается по стоимости имущества, учтенного в налоговом учете передающей стороны. При этом у этой организации не возникает ни доходов, ни расходов. В этой же оценке учитывается имущество в налоговом учете у получающей стороны, стоимость которого должна быть подтверждена документально

Аналогичным образом определяется стоимость имущества, передаваемого (получаемого) в рамках осуществления договора простого товарищества

1

2

3

4

ПОСЛЕДУЮЩАЯ ОЦЕНКА

8

Переоценка финансовых вложений, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость

По текущей рыночной стоимости

Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе операционных доходов или расходов) в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений (п. 20)

Доходы в виде положительной разницы, полученной при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости, не учитываются для целей налогового учета (подп. 24 п. 1 ст. 251 НК РФ)

Расходы в виде отрицательной разницы, полученной от переоценки ценных бумаг по рыночной стоимости, не учитываются для целей налогового учета (п. 46 ст. 270 НК РФ)

9

Доведение первоначальной стоимости долговых ценных бумаг, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, до номинальной стоимости

Разница между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода относится на финансовые результаты коммерческой организации (в составе операционных доходов или расходов) (п. 22 ПБУ 19/02)

Не предусмотрено

10

Порядок начисления резерва под обесценение финансовых вложений

Создание резерва под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений в случае, если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость

Коммерческая организация образует указанный резерв за счет финансовых результатов организации (в составе операционных расходов) (п. 38 ПБУ 19/02)

Доходы в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг (за исключением резервов, расходы на создание которых в соответствии со ст. 300 НК РФ ранее уменьшали налоговую базу) не учитываются (подп. 25 п. 1 ст. 251 НК РФ)

Расходы в виде сумм отчислений в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, создаваемые организациями в соответствии с законодательством Российской Федерации, за исключением сумм отчислений в резервы под обесценение ценных бумаг, производимых профессиональными участниками рынка ценных бумаг в соответствии со ст. 300 НК РФ, не учитываются (п. 10 ст. 270 НК РФ)

ВЫБЫТИЕ ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ

11

Оценка финансовых вложений при их выбытии

Стоимость ценных бумаг, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, определяется одним из следующих способов (п. 26 ПБУ 19/02):

1) по первоначальной стоимости каждой едини-
цы бухгалтерского учета финансовых вложений;

2) по средней первоначальной стоимости;

3) по первоначальной стоимости первых по
времени приобретения финансовых вложений
(ФИФО)

Последняя оценка ценных бумаг, по которым определяется текущая рыночная стоимость (п. 30 ПБУ 19/02)

Стоимость определяется по одному из следующих методов:

1) по стоимости первых по времени приобретений
(ФИФО);

2) по стоимости последних по времени приобретений
(ЛИФО);

3) по стоимости единицы (п. 9 ст. 280 НК РФ)

Эти методы применяются к эмиссионным ценным бумагам при их поступлении, перемещении (выбытии) из одного портфеля в другой по каждому из портфелей (торговому, инвестиционному, портфелю контрольного участия). При перемещении из одного портфеля в другой до момента реализации или иного выбытия ценных бумаг финансовый результат не определяется

При реализации или выбытии векселей и других неэмиссионных ценных бумаг применяется метод списания на расходы по стоимости единицы. Метод "по стоимости единицы" не является "методом средней себестоимости"

Цена выбывающих эмиссионных государственных и муниципальных ценных бумаг учитывается без процентного (купонного) дохода, приходящегося на время владения налогоплательщиком этими ценными бумагами, выплата которого предусмотрена условиями выпуска такой ценной бумаги. По государственным и муниципальным ценным бумагам, при обращении которых в цену сделки включается часть накопленного купонного дохода, выручка уменьшается на доход в размере накопленного купонного дохода, причитающегося за время владения налогоплательщиком указанной ценной бумагой (ст. 281 НК РФ)