Учет испорченной продукции

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, — убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Согласно ст. 5 Закона РФ от 7.02.92 г. № 2300–1 «О защите прав потребителей» на продукты питания изготовитель (исполнитель) обязан устанавливать срок годности — период, по истечении которого товар считается непригодным для использования по назначению. Продажа товара по истечении установленного срока годности запрещается.

На основании положений ст. 24 и 25 Федерального закона от 2.01.2000 г. № 29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов» (далее — Закон № 29-ФЗ) некачественные и опасные пищевые продукты, признаваемые таковыми в соответствии с п. 2 ст. 3 Закона № 29-ФЗ, подлежат изъятию, уничтожению или утилизации. 

В п. 2 ст. 3 Закона № 29-ФЗ указано, что не могут находиться в обороте пищевые продукты, материалы и изделия, которые, в частности, не имеют установленных сроков годности (для пищевых продуктов, материалов и изделий, в отношении которых установление сроков годности является обязательным) или сроки годности которых истекли.

В письме Управления ФНС России по г. Москве от 27.01.05 г. № 20–12/5630 указано, что в случае списания (уничтожения) товаров с истекшим сроком годности (хранения) затраты на их приобретение непосредственно не связаны с извлечением доходов от предпринимательской деятельности и, следовательно, не подлежат учету в составе расходов для целей налогообложения прибыли.

Однако в письме Минфина России от 10.09.12 г. № 03-03-06/1/479 разъяснено, что расходы, связанные с выкупом поставщиком (производителем) из розничной сети нереализованной кондитерской и хлебобулочной продукции с истекшим сроком реализации, а также расходы на утилизацию такой продукции могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на основании п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Несмотря на то что в данном письме рассматриваются иные расходы — не затраты продавца на приобретение товаров с истекшим сроком годности (хранения), а затраты поставщика (производителя) на выкуп из розничной сети нереализованной кондитерской и хлебобулочной продукции с истекшим сроком реализации, позиция Минфина России, по нашему мнению, может быть учтена в данном случае в том контексте, что финансовое ведомство находит возможным учесть затраты на основании п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, т. е. указывает на их соответствие требованию п. 1 ст. 252 НК РФ о связи с извлечением доходов от предпринимательской деятельности в отличие от Управления ФНС России по г. Москве в приведенном письме № 20–12/5630.

В постановлении Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5.02.15 г. № 15АП-23195/2014 указано, что в НК РФ не установлена специальная норма относительно возможности учета в расходах стоимости товара, приобретенного для продажи, но не реализованного до истечения срока годности. Ссылки налогового органа о распространении действия п.п. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ о нормировании потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственныхзапасов, произошедших не только от естественной убыли, но и по любой иной причине, противоречат положениям ст. 252, п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В соответствии с п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ налогоплательщик имеет возможность для включения в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, других расходов, т. е. перечень расходов не является закрытым.

Данное положение никак не конкретизируется, что позволяет налогоплательщику учитывать затраты на уничтожение продукции с истекшим сроком годности и испорченной во время хранения в качестве других расходов, связанных с производством и (или) реализацией продукции (п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

При этом в отличие от п.п. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ, относящего к материальным расходам, в частности, потери налогоплательщика от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ, размер расходов по п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ не поставлен в зависимость от установленного приказом Министерства торговли СССР от 23.03.84 г. № 75 Порядка списания товарных потерь, как это указывает налоговый орган.

Таким образом, учитывая приведенную позицию суда, а также анализ разъяснений официальных органов, по нашему мнению, организация розничной торговли вправе учесть в целях налогообложения прибыли стоимость пищевых товаров, приобретенных для продажи, но не реализованных до истечения срока годности и испортившихся, в составе прочих расходов на основании п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.