Как не прогореть на рекламных расходах

Мария Кузнецова,
начальник консультационного отдела аудиторской компании «Horwath МКПЦН»

Затраты на рекламу в некоторых случаях нормируются, а в некоторых нет. Все зависит от способа рекламы. Поэтому прежде, чем выбрать тот или иной подход к рекламе, руководство компании, вместе с главным бухгалтером, должно определить, какой из них будет наиболее оптимален для предприятия с точки зрения налогов.

Приведем небольшой пример. Торговая компания заказала рекламный видео-ролик. Она должна была решить, где его показывать: в витрине магазина или торговом зале. Выяснилось, что учесть затраты на создание ролика полностью можно только при трансляции видео в витрине. Поэтому в торговом зале рекламный ролик показывать не стали.

Как видим, очень важно точно знать, какие рекламные расходы нормируются, а какие нет. Ведь если фирма изначально учтет нормируемые затраты в фактическом объеме, то налоговая инспекция может привлечь ее к ответственности за неуплату налога на прибыль (ст. 122 НК РФ).

Особенности налогового учета

Расходы на рекламу входят в состав затрат, связанных с производством и реализацией, в качестве прочих (пп. 28 п.1 ст. 264 НК РФ). Перед тем, как установить дату признания расходов, бухгалтер должен определить, являются ли они «длящимися». По общему правилу заказчик рекламы может учесть затраты в момент предъявления ему документов, подтверждающих факт оказания рекламной услуги (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Проще говоря, по дате актов выполненных работ, отчетов и иных документов, подтверждающих факт оказания услуг. Однако при этом следует учитывать условия размещения рекламы, указанные в договоре.

Пример 1

ООО «Терция» разместило рекламные плакаты в вагонах метро на 3 месяца. Сумма расходов составила 30 тысяч руб. (без НДС). «Терция» перечислила стопроцентный аванс исполнителям 15 февраля 2006 года, плакаты были размещены 1 марта. Предположим, что норматив позволяет признать расходы на рекламу полностью.
В налоговом учете рассматриваемые расходы надо списывать равномерно в течение срока размещения рекламы (п. 1 ст. 272 НК РФ). Стороны договора установили срок в три месяца. Таким образом, ООО «Терция», начиная с марта, ежемесячно уменьшает налоговую базу на 10 тысяч руб. в течение трех месяцев.

Как уже упоминалось выше, рекламные расходы могут быть нормируемыми и ненормируемыми. Принцип их различия прост: те виды рекламных расходов, которые указаны в пункте 4 статьи 246 Налогового кодекса, не нормируются. Перечислены там следующие виды рекламных затрат:

рекламные мероприятия через средства массовой информации (СМИ) и телекоммуникационные сети;
световая и иная наружная реклама (плакаты, стенды, световые табло);
участие в выставках, ярмарках, экспозициях;
оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов;
уценка товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании;
изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации.

То есть компания учтет эти расходы в сумме фактических затрат. А все остальные затраты (например, на призы, вручаемые победителям конкурсов розыгрышей, проводимых в рамках массовых рекламных кампаний) нужно признать в налоговом учете в размере 1 процента от выручки.

Обратимся к конкретным рекламным мероприятиям, реализуемым компаниями на практике. Информация о нормировании (или ненормировании) расходов на них представлена в таблице 1.

Таблица 1. Нормирование расходов на рекламные мероприятия

Рекламное мероприятие	Нормирование в налоговом учете
Показ рекламного ролика в зале розничного магазина на специально установленном мониторе	Да
Рекламные аудиообъявления в розничном магазине	Да
Аудиореклама в метро, наземном транспорте	Да
Размещение рекламных плакатов в вагонах метро, переходах метро	Да
Реклама в сети Интернет	Нет
Распространение рекламных каталогов	Нет
Размещение рекламы на бортах наземного транспорта	Да
Рекламные растяжки в городе	Нет
Почтовая рассылка рекламной информации (письма УФНС по г. Москве от 16 марта 2005 г. № 20-08/16391, от 9 марта 2005 г. № 20-12/14600)	Да
Раздача рекламных листовок у метро, магазинов	Да
Раздача пробников, образцов продукции у станций метро	Да
Дегустация продукции, товаров независимо от места ее проведения	Да
Раскладка информации почты по почтовым ящикам физических лиц	Да
Безадресная почтовая доставка (раскладка по почтовым ящикам физических лиц) сотрудниками почты на основании договоров возмездного оказания услуг, заключенных с ФГУП «Почта России»	Да
Расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям конкурсов, проводимых в рамках рекламных кампаний	Да

Однако вопрос о нормировании необходимо решать исходя из конкретных обстоятельств.
Например, компания приняла участие в выставке. Она провела для посетителей дегустацию своей продукции. Расходы на участие в выставке являются ненормируемыми. Но по мнению автора, а к таким затратам относятся траты, непосредственно на участие в выставке (например, аренда площади, стенда, взнос за участие). А расходы на мероприятия, проводимые в рамках выставки, нельзя квалифицировать как "затраты на участие", поэтому они нормируются.

Может быть еще такая ситуация. Компания заключила договор со службой курьерской доставки. Курьер должен был раскладывать рекламные каталоги в почтовые ящики граждан. Расходы на раскладку по почтовым ящикам нормируются, а расходы на изготовление каталога принимаются в сумме фактических затрат.

Для того, чтобы компания верно рассчитала норматив для признания рекламных расходов в налоговом учете, необходимо правильно определить базис такого расчета – сумму доходов от реализации.

К доходам от реализации в налоговом учете относится выручка от реализации продукции, приобретенных товаров, прочего имущества, работ, услуг, имущественных прав. При этом не имеет значения, в денежной или натуральной форме получена выручка. В ее состав не входят НДС и акцизы. Естественно, вместе с изменением суммы доходов от реализации меняется и размер норматива.

Расчет НДС

Фирма может возместить НДС по ненормируемым расходам в общеустановленном порядке. А вот для нормируемых расходов установлено особое правило: НДС принимается к вычету в размере, соответствующим сумме расходов, признаваемым в налоговом учете (п. 7 ст. 171 НК РФ).

Пример 2

Норматив рекламных расходов в 1 квартале 2006 года у ЗАО «Бизнес» составил 4860 руб., а по итогам полугодия - 10360 руб. ЗАО «Бизнес» в 1 квартале 2006 года в рамках рекламной акции провело розыгрыш автомобиля, стоимость которого составила 212400 руб., в том числе НДС – 32400 руб. Приз вручен победителю. Поскольку в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль вся сумма фактических расходов принята быть не может, то и НДС принять к вычету в полной сумме нельзя.

Предположим, что ЗАО «Бизнес» представляет налоговые декларации по НДС поквартально. (см. таблицу 2). Таким образом, НДС в сумме 30535,20 руб. (32400 - 874,80-990) к вычету по итогам двух кварталов не может быть принят.

Таблица 2. Расчет вычета НДС по рекламным расходам ЗАО «Бизнес»

Период	Расходы на рекламу, признанные в налоговом учете (руб.)	Сумма вычета НДС по рекламным расходам (руб.)
1 квартал	4860	874,80 (4860 х 18%)
2 квартал	5500 (10360 – 4860)	990 (5500 х 18%)

Законодатели расширили состав необлагаемых операций (закон от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ). Так, с 1 января 2006 года была освобождена от налогообложения передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), которые стоят не дороже 100 рублей.
Контролирующие органы и раньше пытались передачу товаров в рекламных целях облагать НДС как безвозмездную (письма Минфина РФ от 25 ноября 2004 г. № 03-04-11/209, от 16 августа 2005 г. № 03-04-11/205, УМНС по г. Москве от 15 июля 2004 г. № 24-14/47585). Теперь эта позиция законодательно закреплена. Включив в состав льготируемых операцию по передаче недорогой продукции, законодатель тем самым косвенно указал на то, что передача иных рекламных товаров НДС облагается.

Пример 3

Вернемся к примеру 2. Для упрощения пренебрегаем нормами статьи 163 Налогового кодекса РФ и допускаем, что налоговым периодом является квартал. Поскольку ЗАО «Бизнес» в 1 квартале передало призовой автомобиль победителю, то в данном периоде необходимо начислить НДС в сумме 32400 ((212400 – 32400) х 18%).
По общему правилу входной НДС по товарам (работам, услугам), использованным для облагаемых НДС операций, принимается к вычету. Но принять налог к вычету в полной сумме нельзя, поскольку в отношении входного НДС по нормируемым расходам установлена специальная норма (п. 7 ст. 171 НК РФ). ЗАО «Бизнес» в 1 квартале возместит НДС в сумме 874,80 (см. пример 2).

Такая ситуация влечет негативные налоговые последствия. Но если в итоге норматив позволяет принять к вычету полную сумму НДС или при передаче, например, рекламных каталогов, расходы на изготовление которых не нормируются, выгода налогоплательщика очевидна.

Пример 4

Компания распространила рекламные каталоги, стоимость единицы которых превышает 100 руб. За их изготовление фирма заплатила 11800 руб., в том числе НДС – 1800 руб. Компания начисляет НДС со стоимости переданных каталогов – 1800 руб. ((11800 – 1800) х 18%). Поскольку изготовленные каталоги использованы для облагаемых налогом операций, НДС по услугам изготовления каталогов в размере 1800 руб. может быть принят к вычету при наличии счета-фактуры. Таким образом, по данной операции сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, равна нулю. Но при этом компания, рассчитывая налог на прибыль, учтет сумму начисленного НДС– 1800 руб. (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Итак, НДС в бюджет фактически платить не нужно, а база по налогу на прибыль уменьшается на сумму начисленного НДС.

Однако и с дешевыми рекламными товарами не все так просто.

Во-первых, тем налогоплательщикам, которые решат воспользоваться льготой, придется подтвердить, что расходы на создание единицы такого товара не превышают 100 руб. Для этого придется скалькулировать все затраты, связанные с созданием рекламной продукции, а это порой нелегко.

Во-вторых, компания должна будет наладить раздельный учет входного НДС по необлагаемым операциям (п. 4 ст. 170 НК РФ). Делать это нужно для того, чтобы НДС в части необлагаемых операций был отнесен в стоимость товаров (работ, услуг), а по облагаемым – принят к вычету.

Таким образом, налогоплательщику необходимо просчитать, рационально ли применять вновь введенную льготу. К тому же нужно учесть, что, облагая передачу рекламных товаров, налогоплательщик вовсе не остается в накладе (см. пример 4).

Поскольку рассматриваемая льгота установлена пунктом 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик вправе отказаться от ее применения. Такая возможность предусмотрена в пункте 5 статьи 149 Налогового кодекса РФ. Для этого компания должна представить в налоговую инспекцию заявление в произвольной форме. Документ подается не позднее 1 числа налогового периода, с которого фирма намерена отказаться от льготы.

Взаимная выгода в рекламе

Валентина Волчкова, независимый консультант по вопросам налогообложения
«Если производственная компания оказывает услуги рекламной фирме, то она может оформить плату за рекламу в виде скидки на собственные услуги. Такой дисконт по сути является фактической оплатой. Следовательно, на сумму скидки можно снизить налогооблагаемую прибыль компании, включив ее в прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Конечно, если затраты будут документально подтверждены».