Как правильно исправлять ошибки в бухучете

Российское законодательство в сфере бухгалтерского и налогового учета содержит нормы, которые трактуются неоднозначно. Из-за этого даже опытный бухгалтер рискует неправильно их применить на практике. А цена бухгалтерской ошибки может дорого обойтись налогоплательщику. В статье мы расскажем не о том, как избежать ошибок, а как грамотно и безопасно их исправить.

Первое, что необходимо знать - это то, что порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете и отчетности организаций регулируется ПБУ № 22/2010, утвержденным приказом Минфина России от 28 июня 2010 г. №63н.

Согласно п. 2 ПБУ № 22/2010 под ошибкой понимается неправильное отражение или неотражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете организации.

А вот неточности или пропуски фактов хозяйственной деятельности в бухучете, которые выявлены после поступления новой информации, не доступной для организации на момент, когда она должна была отразить такие факты, не являются ошибками, а значит и исправлять их не нужно.

Здесь сразу хотелось бы отметить, что многие специалисты под данную норму подводят ситуацию, когда документы на приобретенные товары, выполненные работы, оказанные услуги от контрагентов поступают с опозданием (отчетный период, которым они датированы, истек). Считая, что в данном случае поступила новая информация, которая не была доступна на момент отражения (неотражения) фактов хозяйственной деятельности, организация отражает в периоде получения запоздавших документов, сведения, которые, между прочим, относятся к прошлому отчетному периоду.

Получается, иногда к исправлению ошибки такую операцию не приравнивают и ПБУ № 22/2010 не применяют. Однако такая позиция спорная: неправомерное неотражение расходов в бухгалтерском учете является бухгалтерской ошибкой и исправлять её необходимо в соответствии с порядком установленным ПБУ № 22/2010.

Порядок исправления ошибок в бухучете не зависимо от причин их обусловивших (неправильное применение законодательства, учетной политики организации, неточности в вычислениях, недобросовестные действия должностных лиц и т.п.) зависит от следующих факторов:

• период когда была допущена ошибка;
• время обнаружения ошибки;
• существенность ошибки.

Ошибка отчетного года, выявленная до его окончания, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в месяце её обнаружения (п. 5 ПБУ № 22/2010).

Пример 1

В ноябре 2016 года организация обнаружила, что не отразила в бухгалтерском учете выручку за отгруженные в октябре 2016 года товары в сумме 118 000 руб. (в т. ч. НДС  18 000 руб.).

В бухгалтерском учете в ноябре будут сделаны следующие записи:

Дебет 62 Кредит 90/1 – 118 000 руб. – отражена выручка за реализованные товары в октябре 2016 года;

Дебет 90/3 Кредит 68/НДС – 18 000 руб. – начислен НДС, причитающийся в бюджет. Срок предоставления декларации по НДС 25.01.2017, поэтому уточненной декларации сдавать не нужно.

Пример 2

В сентябре 2016 года на расчетный счет организации поступила сумма 590 000 руб. (в т.ч. НДС 90 000 руб.), которая была отражена как аванс полученный от покупателя, в связи с чем были сделаны следующие бухгалтерские проводки:

Дебет 51 Кредит 62 – 118 000 руб. – поступил авансовый платеж от покупателя;

Дебет 76/АВ Кредит 68/НДС – 18 000 руб. – начислен НДС.

В ноябре 2016 года выяснилось, что указанная сумма является возвратом обеспечительного платежа по договору аренды торгового склада, а не авансом от покупателя, поэтому в целях исправления выявленной ошибки в бухгалтерском учете в ноябре месяце были сделаны следующие бухгалтерские записи:

СТОРНО Дебет 51 Кредит 62 – 118 000 руб. – сторнирован авансовый платеж от покупателя;

СТОРНО Дебет 76/АВ Кредит 68/НДС – 18 000 руб. – сторнирован ошибочно начисленный НДС;

Дебет 51 Кредит 76 – 118 000 руб. – отражен возврат обеспечительного платежа по договору аренды торгового склада.

Из приведенных примеров видно, что ошибки отчетного года исправляются следующим образом:

а) в случае неотражения на счетах учета фактов хозяйственной деятельности делаются соответствующие проводки в месяце обнаружения;

б) в случае неправильного отражения на счетах бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности сторнируются ошибочные записи на счетах бухгалтерского учета и делаются правильные проводки в месяце обнаружения.

Ошибка отчетного года, выявленная после его окончания, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (п. 6 ПБУ № 22/2010). В этом случае ошибки исправляются в порядке аналогичном исправлению ошибок текущего года, с той лишь разницей, что ошибки исправляются не месяцем обнаружения, а декабрем.

Если отчетный год уже закончился и бухгалтерская отчетность подписана, то порядок исправления ошибки зависит от ее существенности и времени обнаружения. Здесь есть исключение - субъекты малого предпринимательства, которые вправе все ошибки (существенные и несущественные) предшествующего отчетного года, выявленные после утверждения бухгалтерской отчетности, исправлять в месяце обнаружения ошибки, в корреспонденции со счетом 91.

Пример

30 марта 2017 года ООО «Альфа» были получены первичные документы от контрагента - акт и счет-фактура датированы декабрем 2016 года, которые подтверждают оказание в интересах ООО «Альфа» услуг связи на сумму 590 руб. (в т. ч. НДС 90 руб.). Не смотря на то, что позднее получение документов произошло по вине контрагента, не отражение таких расходов на счетах бухгалтерского учета в декабре является ошибкой, которая подлежит исправлению. Бухгалтерская отчетность по состоянию на 30 марта 2017 года подписана. ООО «Альфа» является субъектом малого предпринимательства, поэтому ошибка подлежит исправлению в месяце обнаружения, т. е. в марте 2017 года, посредством корреспонденции со счетом  91:

Дебет 91/2 Кредит 60 – 500 руб. – оказанные услуги связи за декабрь 2015 года отражены в составе прочих расходов текущего года;

Дебет 19/НДС Кредит 60 – 90 руб. – выделен НДС;

Дебет 68/НДС Кредит 19/НДС – 590 руб. – принят к вычету НДС с суммы оказанных услуг.

Аналогичным образом (с использованием счета 91) отражают исправление несущественных ошибок в бухгалтерском учете.