С 1 января 2020 года вступает в силу федеральный стандарт учета «Долгосрочные договоры», утвержденный приказом Минфина России от 29.06.2018 № 145н (далее — Стандарт № 145н). Минфин России письмом от 28.10.2019 № 02-06-07/84752 довел до участников бюджетного процесса Методические рекомендации по применению данного стандарта. Однако, чтобы разобраться в нюансах классификации договоров, потребуется знание положений других федеральных стандартов учета.
Рекомендации
Методические рекомендации по применению Стандарта № 145н изложены Минфином на 18 страницах, из которых половина — это разъяснения по отражению в бухгалтерском учете операций по договорам подряда. Но учреждения бюджетной сферы редко выступают в качестве подрядчиков. Поэтому для большинства государственных и муниципальных учреждений наиболее актуальными будут лишь разделы I и III Методических рекомендаций.
В разделе I Методических рекомендаций раскрываются общие положения применения Стандарта № 145н, а в разделе III даны разъяснения об отражении в учете операций по заключению и исполнению иных долгосрочных договоров. Кроме того, в разделе IV Методических рекомендаций содержатся переходные положения стандарта при его первом применении.
Минфин России издал данные Методические рекомендации весьма своевременно, так как до конца текущего 2019 года учреждениям надо проделать большую подготовительную работу.
До отчетной даты
В разделе IV Методических рекомендаций Минфин России рекомендует провести инвентаризацию договоров, заключенных до 1 января 2020 года и продолжающих свое действие после этой даты. Целью такой инвентаризации является анализ договоров на соответствие критериям их признания в качестве долгосрочных согласно требованиям Стандарта № 145н. Результаты проведенной инвентаризации станут основанием для формирования входящих (по состоянию на 01.01.2020 г.) балансовых остатков по соответствующим счетам учета расчетов и доходов. В данном разделе Методических рекомендаций Минфином России приведена соответствующая корреспонденция счетов как при наличия заключенных договоров подряда, так и иных долгосрочных договоров.
Обратите внимание! Стандарт № 145н устанавливает лишь единые требования к порядку отражения хозяйственных операций, возникающих в результате заключения и исполнения договоров подряда и возмездного оказания услуг, срок действия которых превышает один год. Поэтому учреждение в учетной политике имеет право конкретизировать некоторые квалификации таких договоров.
Так, например, Минфин России в Методических рекомендациях указывает, что в учетной политике учреждения должны быть отражены:
- условия принятия к учету доходов и иных объектов учета, возникающих в результате заключения и исполнения договоров подряда, возмездного оказания услуг, срок действия которых не превышает один год, но даты начала и окончания исполнения которых приходятся на разные отчетные периоды;
- порядок расчета доходов от реализации по долгосрочному договору в случае его неравномерного исполнения.
Для реализации указанных положений учетной политики в 2020 году необходимо разработать первичные учетные документы, установить сроки представления в бухгалтерию необходимых сведений и назначить ответственных лиц, внести в график документооборота соответствующие коррективы.
Инвентаризация договоров и утверждение условий их классификации в учетной политике должны произойти до конца текущего года. Однако на этом реализация требований Стандарта № 145н не закончится.
Предтеча
Заметим, что сами договоры, какими они бы ни были (краткосрочными или долгосрочными), не являются объектами бухгалтерского учета. Такие договоры являются основанием для возникновения активов (дебиторская задолженность) или обязательств (кредиторская задолженность). Поэтому классификация договоров на долгосрочные или краткосрочные является своего рода предтечей для принятия к учету соответствующего актива или обязательства.
В пункте 2 Стандарта № 145н указано, что он применяется одновременно со стандартом «Концептуальные основы», утвержденным приказом Минфина России от 31.12.2016 № 256н (далее — Стандарт № 256н). В Стандарте № 256н в пункте 39 указано, что для целей бухгалтерского учета ... обязательством признается задолженность, возникшая в результате произошедших фактов хозяйственной жизни, погашение которой приведет к выбытию активов, заключающих в себе полезный потенциал или экономические выгоды. Данное определение обязательства соответствует кредиторской задолженности. К сожалению, разъяснений о том, что понимать под дебиторской задолженностью, в Стандарте № 256н нет. А понятие «актива» согласно пункту 36 Стандарта № 256н распространяется только на имущество.
К счастью, в стандарте «Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности», утвержденном приказом Минфина от 31.12.2016 № 260н (далее — Стандарт № 256н) можно найти больше полезной информации. Заметим, что Стандарт № 260н также применяется одновременно со стандартом «Концептуальные основы», поэтому, очевидно, что его положения применимы для понимания Стандарта № 145н. Кроме того, согласно пункту 3 Стандарта № 145н он применяется при отражении в бухгалтерском учете доходов, расходов, фактов хозяйственной жизни, иных объектов бухгалтерского учета, возникающих в результате заключения субъектом учета договоров подряда, возмездного оказания услуг, срок действия которых превышает один год (далее — долгосрочные договоры)..., а также при раскрытии в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о таких объектах бухгалтерского учета, если иное не установлено другими федеральными стандартами бухгалтерского учета для организаций государственного сектора. Следовательно, при исследовании положений Стандарта № 145н бухгалтеру нужно учитывать требования Стандарта № 260н.
Обратите внимание! Согласно пункту 25 Стандарта № 260н активы и обязательства в бухгалтерском балансе представляются с подразделением на долгосрочные (внеоборотные) и краткосрочные (оборотные).
При этом в пункте 26 Стандарта № 260н дается определение краткосрочного актива. Одним из критериев отнесения к краткосрочным активам является предназначение его для потребления, передачи (продажи) или обращения в денежные средства (иные активы) в течение 12 месяцев после отчетной даты. В том же пункте далее указано, что все прочие активы субъекта отчетности, то есть потребляемые свыше 12 месяцев, включая материальные, нематериальные и финансовые активы, классифицируются как долгосрочные.
Другими словами, краткосрочные активы возникают на основании кракткосрочных договоров (срок действия обязательств ДО одного года), а долгосрочные активы — на основании долгосрочных договоров (срок действия обязательств БОЛЕЕ одного года).
И еще один момент! Все в том же пункте 26 Стандарта № 260н уточнено, что краткосрочные активы включают материальные запасы, дебиторскую задолженность и другие активы, которые могут быть потреблены, переданы (проданы) или обращены в денежные средства в течение 12 месяцев после отчетной даты, даже если их выбытие в течение этого периода и не предполагается. Об особенностях учета дебиторки говорится и в пункте 11 Стандарта № 145н: по факту подписания иного долгосрочного договора... субъект учета отражает расчеты с дебиторами по доходам от реализации за весь срок действия долгосрочного договора в корреспонденции с балансовыми счетами учета предстоящих доходов.
Подводя промежуточный итог, можно выстроить следующую логическую цепочку: Стандарт № 145н устанавливает условия признания договоров долгосрочными — на основании долгосрочного договора возникают долгосрочные (внеоборотные) активы — порядок отражения в бухгалтерской отчетности долгосрочных (внеоборотных) и краткосрочных (оборотных) активов установлен Стандартом № 260н. При этом согласно пункту 5 Стандарта № 145н отражение в бухгалтерском учете доходов, иных объектов бухгалтерского учета, возникающих в результате заключения и исполнения субъектом учета договоров подряда, возмездного оказания услуг, срок действия которых не превышает один год — то есть краткосрочных (оборотных) активов! — но даты начала и окончания исполнения которых приходятся на разные отчетные периоды, осуществляется в соответствии с положениями Стандарта в случаях, предусмотренных учетной политикой субъекта учета.
После отчетной даты
В наступившем 2020 году учреждение будет вести учет дебиторской задолженности по долгосрочным и краткосрочным договорам уже в рамках утвержденной на этот год учетной политики. При этом основная задача бухгалтера будет заключаться в том, чтобы не позднее месяца следующего за фактом подписания долгосрочного договора, отразить на счетах учета расчеты с дебиторами по доходы от реализации за весь срок действия такого договора. Делается это учетной записью (пункт 11 Стандарта № 145н):
- Дебет 0 20531 56Х «Увеличение дебиторской задолженности по доходам по платным услугам (работам), компенсаций затрат»
- Кредит 0 40140 131 «Доходы будущих периодов по платным услугам (работам)»
Далее в течение года по мере выполнения условий договора учреждение относит часть «будущих» доходов в доходы отчетного периода. В разделе III Методических рекомендаций указано, что признание доходов от оказания услуг (работ) по иным долгосрочным договорам доходами текущего финансового года осуществляется одним из следующих способов:
- равномерно (ежемесячно) до истечения срока действия иного долгосрочного договора;
- в порядке, предусмотренном учетной политикой субъекта учета, в случае если выполнение работ (оказание услуг) по иному долгосрочному договору осуществляется неравномерно.
Вроде бы все понятно.
Но вот в пункте 27 Стандарта № 260 есть указание о том, что краткосрочные активы включают также текущую долю долгосрочных финансовых активов, то есть часть долгосрочных финансовых активов субъекта, подлежащих погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты.
Вроде бы положения Стандарта № 145н и Стандарта № 260н только дополняют друг друга. В течение года договор, классифицируемый до наступления отчетной даты как долгосрочный, исполняется, производятся расчеты и образуется краткосрочный актив. А при формировании бухгалтерской отчетности «текущая» доля долгосрочных активов, то есть подлежащая погашению в течение отчетного года, рассматривается как краткосрочный актив. Но вот насколько такая схема будет удобна и понятна бухгалтерам учреждений бюджетной сферы, станет ясно только в следующем году.
Возможно, что более простым решением было бы классифицировать «текущую долю» долгосрочной дебиторской задолженности в качестве краткосрочного актива сразу после отчетной даты. Это бы существенно упростило работу бухгалтеров и никак не повлияло на отчетные показатели. Возможно, что, изучив опыт ведения учета и формирования отчетности, через некоторое время Минфин подготовит соответствующие разъяснения. А пока бухгалтерам стоит более внимательно и обдуманно отнестись к формированию положений учетной политики на 2020 год.
Комментарии
1Капец... А что доп соглашения к такому договору не могут решить проблемы..?