Изменены правила ведения журналов учета счетов-фактур, книг покупок и продаж

Остафий Ирина Борисовна,
ведущий эксперт-консультант Департамента правовой поддержки компании ПРАВОВЕСТ

Изменения в Правила были внесены Постановлением Правительства РФ от 11.05.2006 N 283 «О внесении изменений в Постановление Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914» (далее – Изменения).

Приведем наиболее значимые из принятых дополнений. 1. При необходимости внесения изменений в книгу покупок и книгу продаж налогоплательщику следует оформлять дополнительные листы Ранее порядок внесения изменений в книгу покупок и книгу продаж не был закреплен законодательно. Изменениями для этого предусмотрены дополнительные листы (формы приведены в Приложениях N 4, 5 к Правилам). Данные листы допустимо оформлять в электронном виде, затем они распечатываются, прикладываются к книге покупок или книге продаж за тот налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений, пронумеровываются с продолжением сквозной нумерации страниц книги, прошнуровываются и скрепляются печатью.

Пример В январе 2006 г. покупатель приобрел и оприходовал товар, который в дальнейшем будет использоваться в облагаемой НДС деятельности. В тот же месяц НДС по оприходованному товару включили в состав налоговых вычетов. В апреле 2006 г. продавец внес исправления в указанный счет-фактуру, согласно которым сумма, подлежащая уплате покупателем, была уменьшена. Напомним, что в случае внесения изменений в счет-фактуру НДС подлежит вычету и регистрируется в книге покупок в периоде внесения исправлений. Исправления должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления2. Согласно новой редакции Правил первоначальную запись следует аннулировать, о чем в дополнительном листе книги покупок за январь 2006 г. производится необходимая запись. Соответственно исправленный счет-фактура будет зарегистрирован в книге покупок за апрель 2006 г.

2. Указаны документы, которые следует отражать в книге покупок при импорте товаров из Белоруссии В Правилах не было ответа на вопрос, какие документы следует отражать в книге покупок при ввозе товаров из Белоруссии. По мнению налоговых органов, в этом случае в книге покупок должно регистрироваться заявление с отметками налоговых органов и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату налога в бюджет3. Теперь указанная норма закреплена в новой редакции Правил.

3. Уточнен порядок регистрации счетов-фактур в книге покупок у продавца в случае изменения условий либо расторжения договора и возврата покупателю сумм предоплаты В случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата сумм оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении указанных сумм, регистрируются ими в книге покупок после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с отказом от товаров (работ, услуг), имущественных прав, но не позднее одного года с момента отказа.

4. Счета-фактуры, заполненные частично с помощью компьютера, частично от руки, могут регистрироваться в книге покупок от руки Как ранее указывали Минфин РФ и налоговые органы, счета-фактуры, заполненные комбинированным способом, но соответствующие установленным нормам заполнения, не могут быть основанием для отказа в вычете НДС4. Теперь данное положение официально закреплено в новой редакции Правил.

5. Разъяснен порядок регистрации счетов-фактур в книге покупок при осуществлении облагаемых и необлагаемых операций либо при налогообложении по разным ставкам Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ при осуществлении как облагаемых, так и освобождаемых от НДС операций налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций. При этом НДС по операциям, не облагаемым НДС, учитывается в стоимости товаров (работ, услуг); по операциям, облагаемым НДС, принимается к вычету, по общехозяйственным расходам учитывается в стоимости и принимается к вычету в пропорции, установленной в учетной политике. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период. Однако в Правилах никаких особенностей регистрации в книге покупок счетов-фактур в случае приобретения товаров (работ, услуг), оформленных одним счетом-фактурой, но используемых как в облагаемых, так и в необлагаемых налогом операциях, предусмотрено не было. Минфин РФ и налоговые органы рекомендовали регистрировать счета-фактуры в книге покупок только в части стоимости товара (работ, услуг), используемого при операциях, признаваемых объектом налогообложения. В этом случае НДС в соответствующей доле принимается к вычету. При этом Минфин РФ не исключал и иного порядка ведения книги покупок5. Согласно п. 8 новой редакции Правил счета-фактуры регистрируются в книге покупок на ту сумму, на которую налогоплательщик получает право на вычет, то есть в доле, определенной с помощью пропорции. Однако, на наш взгляд, указанную долю организация может определить лишь по итогам налогового периода (месяца либо квартала). Таким образом, остается открытым вопрос, как определить эту долю при поступлении счетов-фактур в течение налогового периода.

6. Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты С 01.01.2006 г. из обязательных условий принятия НДС к вычету исключили необходимость его оплаты6. Необходимость уплаты сохраняется лишь в некоторых случаях:

• при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (п. 2 ст. 171 НК РФ);
• исполнении налоговым агентом своих обязанностей (п. 3 ст. 171 НК РФ);
• возврате (отказе) товаров, отказа от работ, услуг (п. 5 ст. 171 НК РФ);
• возврате оплаты, предварительной оплате в случае изменения условий либо расторжения договора (п. 5 ст. 171 НК РФ);
• расчете собственным имуществом (п. 2 ст. 172 НК РФ);
• осуществлении СМР для собственного потребления (п. 5 ст. 172 НК РФ);
• командировочных или представительских расходах (п. 7 ст. 171 НК РФ).

Помимо этого, необходимость уплаты сохраняется в течение переходного периода для налогоплательщиков, определявших налоговую базу до 01.01.2006 г. «по оплате». Несмотря на внесение изменений в НК РФ, согласно старой редакции Правил счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежали регистрации в книге покупок по мере оплаты и принятия на учет товаров (работ, услуг). В связи с этим Минфин РФ указывал, что счета-фактуры, выставленные продавцами товаров (работ, услуг) после 1 января 2006 г., регистрируются у покупателей в книге покупок по мере принятия на учет приобретаемых товаров (работ, услуг) без фактической оплаты сумм налога на добавленную стоимость продавцу7. С внесением поправок разночтения п. 8 Правил и ст. 171 НК РФ исчезли.

В Изменениях также уточнен и порядок регистрации счетов-фактур в книге продаж при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, при передаче товаров (работ, услуг) для собственных нужд, при возврате принятых на учет товаров, при исполнении обязанностей налогового агента, при восстановлении ранее принятого к вычету НДС.

Таким образом, с принятием Изменений основные противоречия Правил и НК РФ были устранены.

Подробнее о проблемах, связанных с освобождением от уплаты НДС, и их решении Михаил Мухин расскажет 20 июня на семинаре «ОСОБЕННОСТИ РАСЧЕТОВ ПО НДС В 2006 ГОДУ. НДС ПРИ ЭКСПОРТЕ»Записаться на семинар можно по телефону: 8 (495) 657-85-33

1) Федеральный закон от 22.07.2005 N 117-ФЗ «О внесении изменений в некоторые законодательные акты в связи с принятием Федерального закона «Об особых экономических зонах в Российской Федерации»; Федеральный закон от 22.07.2005 N 118-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации»; Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах»

2) п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914

3) Письмо ФНС РФ от 10.10.2005 N ММ-6-03/842@

4) Письмо Минфина РФ от 08.12.2004 N 03-04-11/217; Письмо МНС РФ от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@

5) Письмо Минфина РФ от 04.03.2004 N 04-03-11/30

6) cт. 171 НК РФ

7) Письмо Минфина РФ от 28.02.2006 N 03-04-09/04