Как перейти на ФСБУ 25/2018. Самый нелюбимый бухгалтерами стандарт Аренда

С 01.01.2022 организациям нужно переходить на ФСБУ 25/2018 по бухгалтерскому учёту аренды. Из всех новых стандартов бухучёта этот, пожалуй, вызывает больше всего вопросов и наиболее непривычен среднестатистическому российскому бухгалтеру.

В этой статье подробно разбираем пошаговый переход на ФСБУ 25/2018 с 2022 года.

Определите, нужно ли вам применять ФСБУ 25/2018

По общему правилу, применять вступающий в силу с отчётности за 2022 год ФСБУ 25/2018 должны все. Однако из текста самого стандарта можно сделать вывод о нескольких исключениях.

Когда нет обязанности переходить на ФСБУ 25. 

1. Компания, которая вправе применять упрощенные способы бухучета, может продолжать учитывать по старому порядку договоры, исполнение которых началось до 2022 года. 

2. Если договор аренды заканчивается до 31 декабря 2022 года, можно учитывать его по-старому. 

3. Если арендодатель классифицирует объекты учета аренды по договору как объекты операционной аренды, то может продолжать вести учет по этому договору тем же способом, что и раньше. 

Особо отметим определение срока договора аренды.

Согласно разъяснениям (письмо Минфина от 04.10.2021 № 07-01-09/80036), нужно учитывать фактический срок пользования помещением, а не тот, который указан в «коротком» договоре, не подлежащем госрегистрации.

Если аренда фактически не прерывается годами и только пролонгируют (перезаключают) договоры, для целей применения ФСБУ 25/2018 такую аренду следует рассматривать как неоперационную с соответствующим отражением в бухучете и отчетности по ФСБУ 25/2018.

Чтобы все было корректно, рекомендуем провести инвентаризацию арендованного (или сдаваемого в аренду) имущества и заключенных по нему договоров. Причем сделать это желательно до начала 2022 года.

Доработайте учетную политику

Разобравшись с классификацией аренды на операционную и неоперационную, надо внести изменения в учетную политику (далее будем называет ее УП или учетка). Нетрудно догадаться, что сделать это тоже нужно заранее – до 01.01.2022.

У этого шага есть алгоритм – в зависимости от того, что получилось на первом шаге. 

Нет неоперационной аренды

Если есть возможность не делать пересчеты и изменения по ФСБУ 25/2018, в учетку нужно добавить следующие данные:

• о том, что УП составлена в том числе с применением ФСБУ 25/2018;

• критерии отнесения аренды к операционной или неоперационной;

• положения о том, как учитывается неоперационная аренда хотя бы тезисно (на будущее).

Информацию об имуществе в операционной аренде по УП далее нужно раскрывать в пояснениях к отчетности за 2022 и последующие годы.

На что обратить внимание арендаторам

Арендаторам (лизингополучателям) при переходе на ФСБУ 25/2018 рекомендуем отразить в УП:

• случаи, при которых ФСБУ 25/2018 не применяется (например, по договорам, которые заканчиваются до 31.12.2022);

• предметы (группы предметов) аренды, которые не будут отражаться в качестве права пользования активом (ППА) по ФСБУ 25/2018;

Полученное в аренду (лизинг) имущество в качестве объекта ОС получателем не признается. Вместо этого он должен при получении имущества признать право пользования активом (ППА) (п. 10 ФСБУ 25/2018). ППА учитывают на отдельном субсчете на счете 01 “Основные средства” по фактической стоимости, которую формируют на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”. По договорам длительностью менее 12 месяцев порядок можно не применять и относить платежи сразу в расходы. Однако этот подход нужно зафиксировать в учетной политике.

• применение упрощенного порядка признания и оценки ППА и арендных обязательств по действующим договорам при переходе на ФСБУ 25/2018;

Изменения в связи с ФСБУ 25/2018 по общему правилу нужно отражать ретроспективно. Предусмотрен и перспективный вариант применения норм этого стандарта для арендаторов. Для этого арендатор может по каждому договору аренды единовременно признать на 31.12.2021 право пользования активом и обязательство по аренде. Разницу нужно отнести на нераспределенную прибыль. При таком методе пересчет сравнительных данных за предыдущие годы не понадобится.

Важный момент: если решено применять ФСБУ 25/2018 перспективно – это нужно заранее отразить в учетной политике.

• способы амортизации ППА по п. 17 ФСБУ 25/2018 и порядок определения срока полезного использования для ППА;

• как будут признаваться в расходах платежи по аренде по договорам, по которым не признается ППА;

• информацию о применении упрощенных способов ведения бухучета (влияющих на применение ФСБУ 25/2018) с описанием договоров, в отношении которых они используются;

• порядок определения фактической стоимости ППА и первоначальной оценки задолженности по аренде.

Что добавить в УП арендодателям

Арендодателю (особенно, если сдача в аренду/лизинг – один из видов деятельности) для перехода на ФСБУ 25/2018 нужно внести в свою УП следующие сведения:

• что он не будет применять ФСБУ 25/2018 к договорам, по которым это допустимо (например, по тем, что закончатся до 31.12.2022 (аналогично арендаторам));

• порядок признания доходов от операционной аренды и как он их классифицирует (прочие или по обычным видам деятельности) (п. 42 ФСБУ 25/2018, п. 5 и 7? ПБУ 9/99);

• решение учитывать любую аренду как операционную, если есть такое право по ФСБУ 25/2018. Исключение – только договоры, по которым право собственности на объект аренды переходит к арендатору или которые он имеет право выкупить по цене значительно ниже справедливой стоимости (п. 28 ФСБУ 25/2018).

Что важно знать арендатору и лизингополучателю

Как можно понять из сказанного выше, у арендаторов есть право выбора – переходить ретроспективно или перспективно.

Поэтому следующий для арендаторов тоже содержит два варианта действий.

При перспективном переходе

При упрощенном переходе на ФСБУ 25/2018 арендатору на 31.12.2021 необходимо:

1. По каждому договору, по которому нужно применять ФСБУ 25/2018 (из Шага 1) признать обязательство по аренде в величине арендных платежей, которые еще предстоит заплатить (после начала применения ФСБУ с 01.01.2022). Эта сумма должна быть приведенной (дисконтированной). 

2. Признать ППА по справедливой стоимости, которая равна:

• справедливой стоимости предмета аренды – если в конце аренды предусмотрен переход к арендатору права собственности на него;

• сумме признанного обязательства по аренде – если переход права собственности не планируется.

Если по условиям договора предмет лизинга учитывается у лизингополучателя, вместо признания нового актива и обязательства необходимо сделать корректировку тех показателей, что уже существуют.

Пример. Проводки в бухучете арендатора при упрощенном переходе на ФСБУ 25/2018

При ретроспективном переходе (по общем порядку)

Если решено применять основной порядок перехода, арендатору нужно сделать коррекцию остатков и сформировать входящие сальдо:

• по ДТ 01 (03) – на фактическую стоимость ППА. Рассчитать ее надо на дату предоставления предмета аренды (лизинга);

• по КТ 02 – на сумму начисленной амортизации по ППА за период аренды (лизинга), предшествующий началу применения стандарта;

• по КТ 76 – на величину обязательства по аренде (лизингу).

• по КТ 96 – на сумму оценочных обязательств на демонтаж, перемещение и восстановление предмета аренды (лизинга), включенную в стоимость ППА;

• по счету 84 – на разницу между вышеуказанными дебетовыми и кредитовыми показателями.

Следующий шаг для арендодателя 

Переход на ФСБУ 25/2018 по лизингу и неоперационной аренде арендодатель (лизингодатель) должен отразить только ретроспективно. В отличие от арендатора выбора у него нет.

Пересчет не нужно делать только по тем договорам, которые арендодатель может классифицировать и учитывать как операционную аренду (согласно ФСБУ 25/2018). При этом напомним: такое решение и такие договоры должны быть описаны в обновленной учетной политике.

Чтобы выполнить обязательный переход на ФСБУ 25/2018 с 01.01.2022, арендатору нужно произвести такие действия:

1. На 01.01.2022 по дебету счета расчетов с арендаторами (лизингополучателями) по каждому договору отразить величину инвестиции в аренду. 

2. Списать стоимость предметов аренды (лизинга) в определенном порядке:

• если предмет по условиям договора учитывается на балансе получателя – оставшуюся стоимость предмета, не включенную в расходы на дату перехода на ФСБУ 25/2018, переносят на счет 97. Стоимость предмета, учтенную за балансом, просто снимают с забалансового счета;

• если предмет аренды (лизинга) учитывается на балансе арендодателя – по КТ 01(03) показывают первоначальную стоимость предмета, а по ДТ 02 – амортизацию, которую успели начислить до перехода на ФСБУ 25/2018.

3. Разницы, возникшие между дебетовыми и кредитовыми оборотами по предыдущим пунктам, относят на счет 84.

Пример. Проводки у арендо- и лизингодателя при переходе на ФСБУ 25/2018

Следующий шаг для переходящих ретроспективно

Применившим ретроспективный вариант перехода потребуется при подготовке отчетности за 2022 год провести предложенные выше расчеты и корректировки за сравнительные периоды, отражаемые в отчетности за 2022 год.

То есть – за 2021 и 2020 годы, чтобы обеспечить сопоставимость данных из периода в период.

Выводы

Переход на ФСБУ 25/2018 различается для арендаторов и арендодателей.

Арендаторы имеют право выбора между перспективным и ретроспективным вариантами перехода. Арендодатели переходят только ретроспективно. Порядок расчетов и проводки приведены в этой статье для каждого случая.

Для успешного перехода на ФСБУ 25/2018 сторонам договоров аренды и лизинга нужно заранее – в 2021 году – продумать и корректировать учетную политику.