При расчете налога на прибыль по прочей деятельности к уплате можно учесть убытки, полученные по прочей деятельности.
Суть вопроса
Организация является резидентом свободного порта Владивосток. Нулевая ставка по налогу на прибыль применяется при соотношении условий выручки 90/10, где 90% — выручка от основной деятельности. Кроме основной деятельности, у организации есть доход от прочей деятельности, не превышающий 10% общей выручки, который облагается налогом на прибыль в региональный бюджет по ставке 17%.
При расчете налога на прибыль за год от основной деятельности получен убыток, а от прочей — прибыль. В декларации по налогу на прибыль доходы и расходы отражаются по разным кодам: 01 и 03.
Надо ли уплачивать в бюджет налог на прибыль от прочей деятельности, несмотря на наличие убытка, полученного от основной деятельности?
Ответ
На вопрос ответила Лариса Стафеева, эксперт службы Правового консалтинга Гарант.
Убыток, полученный по основной деятельности (по пониженным ставкам), не подлежит уменьшению доходом, полученным по прочей деятельности (п. 1 ст. 284 НК). Налог на прибыль от прочей деятельности подлежит уплате, несмотря на наличие убытка, полученного по основной деятельности.
При расчете налога на прибыль по прочей деятельности к уплате можно учесть убытки, полученные по прочей деятельности (при их наличии) (п. 1 ст. 283 НК).
Обоснование вывода
В соответствии с п. 1.8 ст. 284 НК для организаций, получивших статус резидента территории опережающего социально-экономического развития (в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2014 № 473-ФЗ «О территориях опережающего социально-экономического развития в Российской Федерации») и статус резидента свободного порта Владивосток (в соответствии с Федеральным законом от 13.07.2015 № 212-ФЗ «О свободном порте Владивосток»), налоговая ставка по налогу на прибыль, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, устанавливается в размере 0% и применяется в порядке, предусмотренном ст. 284.4 НК.
Законами субъектов может устанавливаться пониженная налоговая ставка по налогу, подлежащему зачислению в бюджеты субъектов, в соответствии с положениями ст. 284.4 НК.
Порядок, установленный ст. 284.4 НК, предусматривает требования к деятельности, в числе которых:
- доходы от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении на территории СПВ, составляют не менее 90% всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы;
- ведение раздельного учета доходов и расходов на протяжении периода ведения основной деятельности и доходов, полученных от прочей деятельности.
При соблюдении порядка, установленного ст. 284.4 НК, налоговая ставка по налогу на прибыль, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, в размере 0% применяется ко всей налоговой базе (включая доходы/расходы, полученные/понесенные при осуществлении иной деятельности).
Ставка налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов, применяется только к налоговой базе от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении деятельности на территории СПВ, а в отношении иной деятельности применяется общеустановленная налоговая ставка налога на прибыль, установленная п. 1 ст. 284 НК, — 20% (письма Минфина от 20.03.2015 № 03-03-10/15503, ФНС от 18.04.2016 № СД-4-3/6723@, ФНС от 16.11.2016 № СД-4-3/21702@).
По общему правилу абзацем 2 п. 8 ст. 274 НК предусмотрено, что убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных статьей 283 НК.
Согласно п. 1 ст. 283 НК налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 НК, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).
К исчисленной в данном порядке налоговой базе применяется соответствующая налоговая ставка налога на прибыль.
При этом в соответствии с п. 2.1 ст. 283 НК налоговая база по налогу за текущий отчетный (налоговый) период, исчисленная в соответствии со статьей 274 НК, не может быть уменьшена на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, более чем на 50%. Ограничение по переносу убытков, установленное согласно п. 2.1 статьи 283 НК, не распространяется на налоговую базу по налогу на прибыль, к которой применяются налоговые ставки, установленные п. 1.8 статьи 284 НК (письмо Минфина от 16.11.2018 № 03-03-06/1/82679).
Таким образом, в указанной ситуации ограничение (по уменьшению суммы убытков более чем на 50%) действует только в отношении налоговой базы, сформированной от иной хозяйственной деятельности, облагаемой по ставке 20%.
При этом сам налог на прибыль не подлежит уменьшению на сумму убытков, полученных в прошлых налоговых периодах. Такие убытки могут уменьшать только налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода (письмо Минфина от 06.03.2018 № 03-03-06/1/14353).
В соответствии с положениями статьи 274 НК налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 НК (20%), определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 НК предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.
Кроме того, уменьшение дохода от деятельности, облагаемой по одной ставке, на величину убытков, полученных при определении налоговой базы, облагаемой по иной ставке, нарушает принцип раздельного учета результатов от разных видов деятельности, установленный ст. 274 НК, а также правила переноса убытков.
Учитывая, что обязанность налогоплательщика по ведению раздельного учета доходов (расходов), полученных от основной деятельности, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении иной деятельности, должна выполняться в течение периода применения пониженных налоговых ставок по налогу на прибыль, то убытки, полученные налогоплательщиком от основной деятельности, должны уменьшать налоговую базу, сформированную от основной деятельности, осуществляемой вне рамок ведения иной деятельности (письмо Минфина от 19.10.2021 № 03-03-06/1/84274).
Аналогичный вывод содержится в постановлении Президиума ВАС от 17.03.2009 № 14955/08. Статья 283 НК не содержит положений, позволявших уменьшить величину переносимого убытка от деятельности, облагаемой налогом по ставке 20%, на прибыль (доходы) от других видов деятельности, облагаемых по иным ставкам по отдельно сформированной налоговой базе, с которой налог уплачен в установленном НК порядке (письмо Минфина от 21.09.2009 № 03-03-06/2/177).
Выводы, изложенные в указанном постановлении Президиума ВАС, применимы на сегодняшний день.
В постановлении АС Уральского округа от 09.11.2018 № Ф09-7057/1 определено, что согласно п. 2 ст. 274 НК налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 НК (в размере 20%), определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с гл. 25 НК предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка. В случае принятия к налоговому учету доходов от деятельности, подлежащих обложению по конкретной налоговой ставке, расходы, связанные с указанной деятельностью, также подлежат учету в налогооблагаемой базе по этой же ставке налога.
Обращаем внимание, что все вышеизложенное является нашим экспертным мнением. Рекомендуем получить персональное разъяснение Минфина и ФНС (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21, подп. 4 п. 1 ст. 32, п. 1 ст. 34.2 НК). Обратиться в налоговый орган за разъяснениями возможно на сайте ФНС.
Начать дискуссию