Аудит материально-производственных запасов

Бадамшина Анастасия Рафиковна,
аудитор-методолог Департамента правовой поддержки компании ПРАВОВЕСТ

Организации, заключающие договор на проведение аудита, хотят иметь представление о том, как аудитор планирует и проводит проверку. Методики аудиторских проверок достаточно объемны и разнообразны, поэтому в настоящей статье будут затронуты только общие аспекты аудита, а именно аудита материально-производственных запасов (далее – МПЗ).

С позиции проведения аудита производственных предприятий одной из наиболее значимых статей бухгалтерского учета являются МПЗ. Как правило, их удельный вес составляет более 5 процентов актива баланса, то есть стоимость МПЗ – существенная часть в себестоимости выпускаемой продукции. Зачастую финансовый результат деятельности всего предприятия напрямую зависит от решения вопросов по закупке и доставке материалов. Ошибки, допускаемые в учете МПЗ, ведут к неправильному формированию себестоимости готовой продукции, к искажению финансового результата и налогооблагаемой прибыли. Подобные просчеты могут оказаться существенными и повлиять на выражение аудитором своего мнения о достоверности отчетности.

Аудит системы внутреннего контроля по учету МПЗ

Система внутреннего контроля – совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности 1.

Хозяйственные операции по учету МПЗ относятся к операциям с повышенным уровнем риска по следующим причинам: 1. Вероятность санкционированного списания МПЗ под несуществующие заказы и объемы выпуска в целях увеличения себестоимости выпуска и снижения налогов на прибыль и имущество. 2. Высокий риск хищения. 3. Огромный объем операций и соответственно большой массив первичной учетной документации, следствием чего могут стать отсутствие некоторых оправдательных документов, несанкционированное списание МПЗ (отсутствие реквизитов, придающих документам юридическую силу), а также утеря бумаг. 4. Искажение фактов списания МПЗ из-за технических ошибок при подсчете и измерении совершаемых операций на стадии сбора и регистрации информации.

Чтобы оценить уровень указанных рисков, аудитор проверяет эффективность системы внутреннего контроля за организацией учета по данному разделу на предприятии, в частности:

наличие должным образом организованного места хранения МПЗ (как оно защищено от доступа посторонних лиц; имеются ли охрана и пожарная сигнализация; существует ли контроль выдачи и вывоза ценностей);
проведение инвентаризации материальных ценностей (обязательной, плановой, внезапной), оформление ее результатов соответствующими документами;
установление круга лиц, отвечающих за сохранность, приемку и отпуск МПЗ; заключение с данными людьми договоров о материальной ответственности;
соблюдение порядка оформления первичных документов, в том числе применение унифицированных форм первичной документации, составление приходных и расходных документов на каждую операцию в день ее совершения, заполнение всех обязательных реквизитов;
своевременное и полное отражение операций с МПЗ в регистрах бухгалтерского учета, проведение проверки полноты оприходования материалов, применения системы нормирования расхода материалов;
раскрытие принципов учета материалов с помощью положений учетной политики, способы ведения учета операций, связанных с движением МПЗ, используемые счета, методы оценки и др., применение учетной политики последовательно от периода к периоду;
проведение регулярной сверки данных ведомостей, журналов-ордеров с Главной книгой (если учет не автоматизирован);
осуществление оприходования материалов, полученных от ликвидации основных средств, определение стоимости указанных материалов по рыночным ценам;
наличие нетипичных операций с МПЗ.

Аудиторские процедуры проверки учета МПЗ

Весь объем аудиторских процедур проверки, по существу, можно условно разделить на несколько групп: аудит наличия и сохранности МПЗ; аудит движения МПЗ; проверка правильности налогообложения МПЗ.

В ходе проверки наличия и сохранности МПЗ аудитор осуществляет ряд процедур:

проверяет отсутствие искажений в начальном сальдо по МПЗ, правильность перенесения остатков по счетам учета из предыдущего периода на начало анализируемого;
сопоставляет данные финансовой отчетности и бухгалтерского учета;
анализирует правильность синтетического и аналитического учета МПЗ;
удостоверивается, что к исполнению принимаются лишь надлежащим образом оформленные документы;
проверяет установление порядка нормирования МПЗ, соблюдение норм, выявляет отклонения и меры, принимаемые для их ликвидации;
проверяет своевременное и полное отражение операций в регистрах бухгалтерского учета, проведение периодической сверки синтетического учета с данными карточек складского учета;
устанавливает правильность определения и списания стоимости израсходованных МПЗ на себестоимость;
анализирует организацию контроля за закупками, сам процесс закупок: наличие договора, оплату счетов, накладных, счетов-фактур, оприходование МПЗ в регистрах бухгалтерского учета;
проверяет сроки и периодичность проведения инвентаризации в соответствии с требованиями законодательства, правильность оформления материалов инвентаризации и отражения ее результатов в учете.

При проверке движения МПЗ аудитор детально изучает:

документальное оформление операций по движению МПЗ, применение унифицированных форм, наличие всех необходимых реквизитов, отношение операций к проверяемому периоду;
правильность оприходования МПЗ при покупке, безвозмездном получении, прочем поступлении;
верность списания и отражения прибыли при продаже, прочем выбытии МПЗ;
правильность оприходования материалов, полученных при ликвидации основных средств;
соблюдение законодательства при отражении нетипичных операций;
правильность забалансового учета МПЗ, принятых на ответственное хранение, а также товаров, взятых на комиссию;
полноту учета операций с аффилированными лицами;
соответствие законодательству операций при передаче МПЗ в залог и т. д.

Для определения правильности налогообложения МПЗ аудитор проверяет:

правомерность отражения в учете НДС при приобретении МПЗ, применение налогового вычета;
верность начисления в учете НДС при реализации;
правильность и полноту формирования первоначальной стоимости МПЗ для целей налогового учета;
правильность включения в расходы израсходованных МПЗ;
списание МПЗ по методам, закрепленным в учетной политике для целей налогового учета;
правильность формирования доходов и расходов при продаже МПЗ.

Все вышеуказанные процедуры помогают аудитору собрать необходимую аналитическую информацию о составе, стоимости и движении МПЗ, которая в совокупности с данными, полученными в ходе аудита всех остальных статей финансовой отчетности, позволит проверяющему выразить мнение о достоверности полученных сведений.

Таким образом, плюсы проведения аудиторской проверки для финансово-хозяйственной деятельности предприятия очевидны. Помимо официального мнения в форме аудиторского заключения о финансовой (бухгалтерской) отчетности, полученная от аудиторов по итогам проверки информация, в том числе о состоянии учета МПЗ, важна для обеспечения контроля за их сохранностью, снижения налоговых рисков, а также для принятия оптимальных управленческих решений.

1) п. 8 Федерального правила (стандарта) N 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом», утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 N 696, введено Постановлением Правительства РФ от 04.07.2003 N 405