Особенности бухгалтерского учета операций с недвижимостью

Как принять к учету объекты недвижимости в составе основных средств

Объект недвижимости принимают к учету в составе основных средств на дату завершения капитальных вложений (п. 18 ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения»). Это значит, что:

• понесены все затраты в целях приобретения (создания) объекта и их сумма определена;

• объект находится в месте и состоянии, в котором компания намерена его использовать, то есть готов к эксплуатации.

При этом объект должен характеризоваться одновременно всеми признаками, перечисленными в п. 4 ФСБУ 6/2020 «Основные средства».

В капитальные вложения при создании объекта недвижимости, в частности, включают:

• затраты на строительство, включая стоимость используемых материальных ценностей, — при возведении объекта подрядным или хозяйственным способом;

• проценты по займам, использованным для создания объектов недвижимости, признаваемых инвестиционными активами (пп. «е» п. 10 ФСБУ 26/2020);

• суммы оценочных обязательств на оплату отпусков работникам, занятым созданием объекта (пп. «ж» п. 10 ФСБУ 26/2020).

В капитальные вложения не включают:

• затраты, вызванные авариями, пожарами, стихийными бедствиями, нарушением производственного процесса. Например, штрафы, наложенные на организацию за нарушение законодательства об охране труда, сверхнормативный расход материалов и так далее (пп. «г», «д» п. 16 ФСБУ 26/2020, пп. «в» п. 7 информационного сообщения Минфина от 03.11.2020 № ИС-учет-28);

• управленческие расходы. Исключение: эти расходы напрямую связаны с созданием основных средств (пп. «ж» п. 16 ФСБУ 26/2020). Например, в капитальные вложения надо включить заработную плату сотрудников администрации, занимающихся  управлением строительством;

• затраты на перемещение и ликвидацию (снос) объектов, которые ранее учитывались как ОС (пп. «к» п. 16 ФСБУ 26/2020).

Если компания начала эксплуатацию части объекта капитальных вложений до полного их завершения, то объектом ОС признают используемую часть капитальных вложений (п. 18 ФСБУ 26/2020).

Например, пропорционально физическому показателю, характерному для данного объекта (для здания — площадь, для системы, состоящей из ряда однородных элементов, — количество таких элементов и так далее).

Госпошлину за регистрацию прав на недвижимое имущество включают в первоначальную стоимость объекта в числе других затрат, непосредственно связанных с его приобретением или созданием (пп. «з» п. 10 ФСБУ 26/2020, п. 12 ФСБУ 6/2020).

Используют следующие бухгалтерские записи.

Если на дату принятия объекта недвижимости к учету в составе ОС документы на государственную регистрацию недвижимости не были поданы, то сумму госпошлины надо включить в первоначальную стоимость объекта, признав оценочное обязательство по ее уплате (п. 8 ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», пп. «ж» п. 10 ФСБУ 26/2020, п. 12 ФСБУ 6/2020, информационное сообщение Минфина от 03.11.2020 № ИС-учет-28). Ведь обязанность уплатить госпошлину возникает в связи с подачей заявления о госрегистрации права собственности на недвижимость (пп. 5.2 п. 1 ст. 333.18 НК).

Следовательно, в отношении обязательства по уплате госпошлины выполняются условия признания оценочного обязательства (п. 5 ПБУ 8/2010).

Все самые важные разъяснения ФНС и Минфина по основным средствам и другим вопросам за август 2023 года найдете здесь.

Как начислять амортизацию

Стоимость объектов недвижимости, учтенных в составе ОС, погашается посредством начисления амортизации в обычном порядке. Исключение составляют, в частности (п. 28 ФСБУ 6/2020):

• объекты недвижимости, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются, например, земельные участки, объекты природопользования;

• инвестиционная недвижимость, оцениваемая по переоцененной стоимости.

Первоначальная (переоцененная) стоимость неамортизируемого объекта списывается в периоде его выбытия или когда он становится неспособным приносить экономические выгоды в будущем (п. 41 ФСБУ 6/2020). При этом признается доход или расход в порядке, предусмотренном п. 44 ФСБУ 6/2020.

Можно начать начисление амортизации с числа месяца, следующего за месяцем признания объекта ОС в бухучете, закрепив такой вариант в учетной политике (пп. «а» п. 33 ФСБУ 6/2020, п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», информационное сообщение Минфина от 03.11.2020 № ИС-учет-29).

Амортизацию начисляют способом, установленным учетной политикой компании для этой группы основных средств.

Срок полезного использования объекта недвижимости определяют исходя из условий, установленных п. 9 ФСБУ 6/2020.

Если впоследствии ликвидационная стоимость станет меньше балансовой, начисление амортизации нужно возобновить (пп. 29, 30 ФСБУ 6/2020, информационное сообщение Минфина от 03.11.2020 № ИС-учет-29).

В момент списания объекта недвижимости с бухучета начисление амортизации прекращают. Можно прекратить ее начисление с 1 числа месяца, следующего за месяцем списания объекта недвижимости с бухучета, закрепив такой вариант в учетной политике (пп. «б» п. 33 ФСБУ 6/2020, п. 7 ПБУ 1/2008, информационное сообщение Минфина от 03.11.2020 № ИС-учет-29).

Проводка по начислению амортизации:

Срок полезного использования, способ начисления амортизации и ликвидационную стоимость нужно проверять на соответствие условиям использования ОС и при необходимости пересматривать (п. 37 ФСБУ 6/2020).

Как отразить в учете списание объектов недвижимости

Списание объекта недвижимости из состава ОС отражают в том отчетном периоде, когда он выбывает или становится неспособным приносить экономические выгоды в будущем.

Например, организация прекратила деятельность, в которой использовался объект недвижимости, при этом нет возможности его использовать в дальнейшей деятельности (пп. 40, 41 ФСБУ 6/2020).

Продажа недвижимости

Если объект недвижимости учтен как основное средство, то в периоде передачи объекта недвижимости покупателю нужно отразить:

• списание объекта с бухгалтерского учета. При этом суммы накопленной амортизации и накопленного обесценения относят в уменьшение первоначальной (переоцененной) стоимости недвижимости (пп. «б» п. 40, п. п. 41, 42 ФСБУ 6/2020);

• начисление НДС, если реализация данного вида недвижимости облагается этим налогом (п. 16 ст. 167 НК);

• доход, если поступления от продажи объекта недвижимости превышают сумму его балансовой стоимости и затрат, связанных с выбытием. В противном случае отражают в учете расход в размере превышения суммы балансовой стоимости списываемого объекта недвижимости и затрат на его выбытие над поступлениями от продажи этого объекта (п. 44 ФСБУ 6/2020).

Используют следующие проводки:

Безвозмездная передача недвижимости

Безвозмездно переданный объект недвижимости списывают с бухучета на дату фактической передачи получателю (пп. «б» п. 40 ФСБУ 6/2020). Его балансовую стоимость признают прочим расходом. В прочие расходы включают также иные затраты, связанные с безвозмездной передачей (п. 44 ФСБУ 6/2020, пп. 11, 16, 17 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

При этом используют следующие проводки.

Возникновение обязанности по начислению НДС:

Нет обязанности по начислению НДС:

Ликвидация объекта недвижимости

Объект недвижимости, учтенный как основное средство, списывают в тот момент, когда его использование прекращено без перспектив возобновления (пп. «а», «г», «д» п. 40, п. 41 ФСБУ 6/2020).

Амортизацию при ликвидации объекта прекращают начислять либо с момента списания ОС, либо с 1 числа месяца, следующего за месяцем списания ОС, — в зависимости от положений учетной политики компании (пп. «б» п. 33 ФСБУ 6/2020).

Материальные ценности от ликвидации ОС принимают к учету за счет балансовой стоимости выбывающего объекта недвижимости одновременно с его списанием с учета (п. 3 рекомендации Р-63/2015-КпР «Материальные ценности от ликвидации основных средств»).

В зависимости от целей дальнейшего использования эти материальные ценности могут быть признаны:

• запасами;

• долгосрочными активами к продаже;

• капитальными вложениями.

Если на дату списания объекта с учета нельзя точно определить стоимость ценностей, подлежащих извлечению при его ликвидации, то ценности принимают к учету и признают доход от выбытия объекта в сумме, равной стоимости ценностей, по мере их фактического извлечения (пп. 8.3, 8.5 концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России). При этом расход от списания объекта и признанный доход в размере стоимости извлеченных ценностей в отчете о финансовых результатах все равно нужно показать свернуто (п. 44 ФСБУ 6/2020).

Затраты на ликвидацию (демонтаж, утилизацию) признают в том периоде, в котором они были фактически понесены (п. 7 рекомендации Р-27/2012-КпР «Ликвидация основных средств с длительным демонтажом»).

Затраты на ликвидацию (демонтаж, утилизацию) ОС, не связанные с извлечением материальных ценностей, списывают за счет ранее созданного оценочного обязательства. Если такое обязательство не создавалось, то их следует включить в прочие расходы в том отчетном периоде, в котором они возникли (п. 43 ФСБУ 6/2020, п. 21 ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Затраты на ликвидацию объекта недвижимости, которые связаны с извлечением ценностей, включают в их стоимость. При этом сформированная стоимость извлеченных ценностей не должна превышать:

• учетную стоимость аналогичных запасов — если извлеченные ценности принимают к учету в качестве запасов;

• чистую стоимость продажи извлеченных ценностей — если они принимаются к учету в качестве ДАП (п. 4 рекомендации Р-63/2015-КпР «Материальные ценности от ликвидации основных средств»);

• справедливую стоимость извлеченных ценностей — если их принимают к учету в качестве капитальных вложений.

Сумму превышения списывают за счет ранее созданного оценочного обязательства, а в случае его недостаточности — включают в прочие расходы (п. 43 ФСБУ 6/2020, п. 21 ПБУ 8/2010, п. 11 ПБУ 10/99).

Балансовую стоимость ликвидируемого объекта недвижимости за вычетом стоимости полученных ценностей списывают в прочие расходы (п. 44 ФСБУ 6/2020, п. 11 ПБУ 10/99).

Используют следующие бухгалтерские записи: