Учет расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов

Учет расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов

Герасимов В.Е.

Опубликовано в номере: Бухгалтерская газета N1 2002

С переходом на новый План счетов, принцип учета расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов. Изменились только счета учета, на которых должны они учитываться.

Вместе с этим, данная тема заслуживает отдельного рассмотрения.љ

Расходы будущих периодов.

В соответствии с пунктом 65 "Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности", утвержденного приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 года N 34н, к расходам будущих периодов относятся затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам.

Такие расходы подлежат отражению в бухгалтерском балансе на отчетную дату отдельной статьей и списываются в порядке, устанавливаемом организацией в течение периода, к которому они относятся. Метод списания расходов фиксируется в учетной политике организации на соответствующий год.

Для учета расходов Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 года N 94н, предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов".

К расходам будущих периодов могут относиться расходы, связанные с:

- горноподготовительными работами;

- подготовительными к производству работами в сезонных отраслях промышленности;

- освоением новых предприятий, производств, установок и агрегатов;

- рекультивацией земель;

- неравномерно производимому в течение года ремонтом основных средств (когда предприятием не создается соответствующий резерв или фонд);

- взносом арендной платы за последующие периоды;

В связи с тем, что ограничительного перечня расходов будущих периодов действующее законодательство не предусматривает, организации вправе самостоятельно определять состав расходов, отражаемых на счете 31.

На практике к расходам будущих периодов относятся также следующие виды расходов:

- на рекламу;

- на подготовку и переподготовку кадров;

- на подписку на периодические издания;

- на приобретение лицензий;

- на оплату услуг телефонной и почтовой связи;

Не могут быть отнесены к расходам будущих периодов расходы на подписку на периодические издания, так как в силу требований ПБУ 10/99 такие расходы должны отражаться в составе дебиторской задолженности (выданных авансах) с отнесением на счета учета производственных затрат по факту поступления подписных изданий.љљљ

љУчтенные на счете 97 расходы списываются в дебет счетов учета затрат в зависимости от того в рамках какой деятельности они произведены. Если в рамках обычных видов деятельности организации, то затраты списываются на счета учета производственных затрат (20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", счет 44 "Расходы на продажу").

Если расходы по своей сути относятся к операционным или внереализационным (ПБУ 10/99), то учтенные расходы будущих периодов подлежат отнесению на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Списание расходов будущих периодов производится согласно методу, избранному организацией в каждом конкретном случае на основании расчетов, составленных после произведенной оплаты или окончании выполненных работ.

В таком расчете рекомендуется отражать следующие показатели:

- распределяемая сумма;

- корреспондирующий счет, на который будет производиться списание;

- календарный период, на который относятся расходы будущих периодов;

- суммы списания по отдельным месяцам календарного периода, на который приходятся расходы.

Остановимся на порядке отражения в учете отдельных видов расходов.

Расходы на оплату среднего заработка. При списании затрат на оплату среднего заработка за отпуск или выплаты денежной компенсации за отпуск, продолжительность которых приходится на несколько календарных месяцев, организации могут прибегать к созданию резерва на предстоящую оплату отпусков или относить затраты на расходы будущих периодов с последующим списанием за счет соответствующего источника.

При этом отнесение сумм на расходы будущих периодов производится при условии, что организация не создает резерв на предстоящую оплату отпусков.

Пример N 1.

Работнику организации с 15 мая по 9 июня 2001 года предоставлен ежегодный отпуск продолжительностью 24 рабочих дня.

В расчетном периоде (1.02.2001 - 30.04.2001), который отработан полностью, работнику начислено 7600 руб.

Размер среднедневного заработка для исчисления отпуска составит 101 руб. 33 коп. (7600 руб. / 24 + 26 + 25), где 24, 26 и 25 - количество рабочих дней расчетного периода по календарю шестидневной рабочей недели), а сумма среднего заработка за отпуск - 2432 руб. (101 руб. 33 коп. х 24 дня отпуска).

Дни отпуска между календарными месяцами распределяются следующим образом: 16 дней - на май; 8 дней - на июнь. Соответственно средний заработок за отпуск составит: за дни отпуска, приходящихся на май - 1621 руб. (101 руб. 33 коп. х 16 дней); за дни отпуска, приходящиеся на июнь - 811 руб. (101 руб. 33 коп. х 8 дней).

Создание резерва на предстоящую оплату отпусков организацией не предусмотрено.

В бухгалтерском учете организации отражаются следующие записи:

дебет счета 20 "Основное производство"љљ кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"љ - 1621 руб. - затраты на оплату отпуска за дни текущего месяца;

дебет счета 20љљ кредит счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - 585 руб. (1621 руб. х 36,1 %) - отчисления с сумм заработка на нужды социального страхования и обеспечения (тариф в 35,6 % - единый социальный налог; тариф в 0,5 % - тариф отчислений на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний);

дебет счета 97љ кредит счета 70љ - 811 руб. - затраты на оплату отпуска за дни следующего месяца;

дебет счета 97љљљљ кредит счета 69 - 293 руб. (811 руб. х 36,1 %) - отчисления с сумм среднего заработка за последующие месяцы на нужды социального страхования и обеспечения;

дебет счета 20љљљљљ кредит счета 97 - 1104 руб. (811 руб. + 293 руб.) - в июне месяце списаны затраты за оплату среднего заработка за дни отпуска, приходящиеся на июнь, и затраты на отчисления с таких сумм на нужды социального страхования и обеспечения;

Расходы по неравномерно производимому ремонту основных средств. Ремонт основных средств, как правило, проводится в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой предприятием с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и других причин.

Системой планово-предупредительного ремонта в свою очередь должны предусматриваться мероприятия по обслуживанию основных средств, их текущий и средний ремонт, а также капитальный и особо сложный ремонт отдельных обЪектов основных средств. К работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту обЪектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

Как правило, на практике организации не могут добиться равномерного производства ремонтных работ в течение всего календарного года, в связи с чем затраты отдельных отчетных периодов на выполнение ремонтных работ могут составлять значительно отклоняющиеся от нормы суммы.

Для избежания таких отклонений создается ремонтный фонд, резерв предстоящих расходов или платежей или же затраты на ремонт относят на расходы будущих периодов с равномерным их списанием в течение срока до конца календарного года.

Последний вариант может быть принят организацией, если не используются два предыдущие.

Учтенные в составе расходов будущих периодов затраты организации на ремонт обЪектов основных средств списываются на основании расчета, как правило, до конца текущего года.

Пример N 2.

В течение текущего месяца организацией произведен капитальный ремонт оборудования и иных обЪектов основных средств на сумму 50000 руб. при смете ремонтных работ на год в 124000 руб.

Ремонту подвергались обЪекты общехозяйственного назначения - 18000 руб. и обЪекты основного производства - 32000 руб.љ

Создание резерва расходов на ремонтные работы учетной политикой предприятия не предусмотрено.

В бухгалтерском организации отражаются следующие записи:

дебет счета 97љљљљ кредит счетов 70, 69, 10 "Материалы", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 50000 руб. - затраты на ремонт обЪектов основных средств;

дебет счета 20љљљљљ кредит счета 97 - 4570 руб. (32000 руб. / 7 месяцев) - начиная с июня месяца затраты на ремонт обЪектов основных средств основного производства списываются на затраты производства;

дебет счета 26љљљ кредит счета 97 - 2570 руб. (18000 руб. / 7 месяцев) - начиная с июня месяца затраты на ремонт обЪектов основных средств общехозяйственного назначения списываются на затраты производства;

Расходы на рекламу. В соответствии с Федеральным законом РФ от 18 июля 1995 года N 108-ФЗ "О рекламе" под рекламой понимается распространяемая в любой форме с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Примерный перечень расходов на рекламу, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг) определен приказом Минфина РФ от 15 марта 2000 года N 26н. К ним относятся расходы на:

- разработку, издание и распространение рекламных изделий (иллюстрированных прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т.п.);

- разработку, изготовление и распространение эскизов этикеток, образцов оригинальных и фирменных пакетов, упаковки, приобретение, изготовление и распространение рекламных сувениров и т.д.;

- рекламные мероприятия через средства массовой информации (обЪявления в печати, передачи по радио и телевидению);

- световую и иную наружную рекламу;

- приобретение, изготовление, копирование, дублирование и демонстрацию рекламных кино-, видео-, диафильмов и т.п.;

- изготовление стендов, муляжей, рекламных щитов, указателей и др.;

- хранение и экспедирование рекламных материалов;

- участие в выставках, ярмарках, экспозициях;

- оформление витрин, выставок - продаж, комнат образцов и демонстрационных залов;

- уценку товаров, полностью или частично потерявших свое первоначальное качество при экспонировании в витринах;

- приобретение (изготовление) и распространение призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных компаний;

- проведение иных рекламных мероприятий, связанных деятельностью организации.

Не могут быть отнесены к рекламным информационные сведения и обЪявления, не содержащие признаки рекламы, например, расходы на изготовление и распространение вывесок о режиме работы и правилах обслуживания; расходы по опубликованию и распространению обЪявлений об изменении местонахождения организации, номеров телефонов и телефаксов; расходы на опубликование и распространение обЪявлений о наборе работников; расходы по оплате услуг агентств по подбору работников.

Если понесенные организацией расходы на рекламу относятся к текущему отчетному периоду, то они списываются на себестоимость продукции (работ, услуг) в этом же отчетном периоде. Если же пользование рекламой приходится на какой-либо календарный период, то расходы, приходящиеся на другие отчетные периоды, должны быть учтены в составе расходов будущих периодов.

Пример N 3.

По договору с издательством организация размещает на протяжении двух месяцев, следующих за отчетным, рекламу, за что оплачено 60000 руб. (в том числе НДС - 10000 руб.).

В бухгалтерском учете организации отражаются следующие записи:

дебет счета 76љљљ кредит счета 51 - 60000 руб. - произведена оплата услуг по рекламе;

дебет счета 97љљљљ кредит счета 76љ - 50000 руб. - стоимость услуг по рекламе в периодических изданиях последующих месяцев отнесена на расходы будущих периодов (без учета НДС);

дебет счета 19љљљ кредит счета 76 - 10000 руб. - сумма НДС с оплаченных услуг по рекламе, предоставление которых планируется в последующих месяцах;љљљ

дебет счета 26љљљљ кредит счета 97 - 25000 руб. (50000 руб. / 2 месяца) - стоимость оказанных услуг за текущий месяц отнесена на себестоимость продукции (работ, услуг);

дебет счета 19љљљљ кредит счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 5000 руб. (10000 руб. / 2 месяца) - НДС в части услуг по рекламе, стоимость которых списана на себестоимость продукции (работ, услуг) отчетного месяца, отнесен на расчеты с бюджетом;

дебет счета 26љљљљ кредит счета 97 - 25000 руб. - при оказании услуг в следующем месяце на себестоимость продукции списываются затраты по оплате рекламных услуг;

дебет счета 19љљљљ кредит счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 5000 руб. - НДС с услуг, оказанных в следующем месяце, отнесен на расчеты с бюджетом;

Списание затрат в случае отсутствия у организации оборотов по реализации продукции.љ В отдельных случаях организация несет затраты либо при отсутствии оборотов по реализации продукции (работ, услуг), либо в случае временной приостановки своей деятельности.

В таких случаях затраты также должны учитываться в составе расходов будущих периодов и дальнейшему списанию на себестоимость продукции (работ, услуг); на реализацию продукции (работ, услуг) или за счет другого установленного источника.

Связано это с тем, что на счетах учета затрат может числиться только остаток незавершенного производства, под которым в соответствии с пунктом 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности понимается продукция (работы), не прошедшие всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки, а на счета учета реализации затраты не могут быть списаны по причине отсутствия факта реализации. Правомерность отнесения таких затрат к расходам будущих периодов, в частности, подтверждена письмом Минфина РФ от 23 марта 1999 года N 04-03-17.

Учтенные таким образом в составе расходов будущих периодов затраты организации списываются с учета за счет соответствующего источника в соответствии с принятым им порядком в течение всего предусмотренного расчетами срока.

Пример N 4.

Организация временно приостановила осуществление деятельности, отправив работников в вынужденные отпуска.

Действующим трудовым законодательством (статьей 94 КЗоТ РФ) предусмотрена обязанность предприятий по оплате вынужденного прогула работников в размере не ниже 2/3 установленной им тарифной ставки (оклада).

По истечении шести месяцев работа организации была возобновлена.

Согласно принятого решения произведенные за время приостановления деятельности организации на оплату вынужденного прогула подлежат отнесению на себестоимость выпускаемой продукции до истечения календарного года.

В бухгалтерском учете предприятия оформляются следующие проводки:

дебет счета 97љљљ кредит счета 70 - начислена заработная плата работникам за время вынужденных отпусков из расчета 2/3 тарифной ставки (оклада);

дебет счета 97љљљ кредит счета 69 - отчисления с сумм оплаты труда на нужды социального страхования и обеспечения;

дебет счета 20љљљљ кредит счета 97 - ежемесячное списание понесенных расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) согласно принятого в организации порядка;

Отдельные особенности учета расходов будущих периодов присущи для строительных организаций (см. "Типовые методические рекомендации по планированию и учету себестоимости строительных работ", утвержденные Минстроем РФ 4 декабря 1995 года N БЕ-11-260/7), проектно-изыскательских организаций (см. "Методические рекомендации по составу и учету затрат, включаемых в себестоимость проектной и изыскательской продукции (работ, услуг) для строительства и формирования финансовых результатов", утвержденные Госстроем РФ 6 апреля 1994 года), предприятий угольной промышленности (см. "Инструкцию по планированию, учету и калькулированию себестоимости добычи и обогащения угля", утвержденную Первым заместителем Министра топлива и энергетики РФ 25 декабря 1996 года), организаций сельского хозяйства (см. "Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве", утвержденные Минсельхозпродом РФ 4 июля 1996 года N П-4-24/2068), предприятий потребкооперации (см. "Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях потребительской кооперации", доведенные письмом Минфина РФ от 29 июня 1995 года N 64).

Резервы предстоящих расходов.

В соответствии с пунктом 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности организации для равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода могут создавать резервы на:

- предстоящую оплату отпусков работникам;

- выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

- выплату вознаграждений по итогам работы за год;

- ремонт основных средств;

- производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

- предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

- предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;

- гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

- покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами Минфина РФ.

Непосредственно перечень создаваемых организациями резервов предстоящих расходов и платежей определяется их учетной политикой. При этом не допускается создание за счет расходов, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) резервов, не предусмотренных действующим законодательством.љљ

Резервирование тех или иных сумм в соответствии с Планом счетов 2000 года отражается по счету 96 "Резервы предстоящих расходов".

Рассмотрим порядок создания и использования отдельных видов резервов.

Резерв на предстоящую оплату отпусков. Резерв на предстоящую оплату отпусков призван равномерно распределить затраты организаций на оплату отпусков работников, обычно предоставляемых в весенне-летний период, в течение всего календарного года для избежания завышения себестоимости продукции (работ, услуг) за отдельные отчетные периоды.

Суммы резерва предназначены на только для финансирования затрат по выплате среднего заработка за отпуск, но также и для списания затрат на оплату денежной компенсации за отпуск, выплачиваемой увольняемым работникам, не использовавшим на день увольнения своего права на отпуск полной или частичной продолжительности.

Размер отчислений в резерв определяется исходя из суммы затрат на оплату труда работников, принимаемых при расчете отпускных сумм и отчислений на социальное страхование и обеспечение, включая отчисления на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Резерв может образовываться несколькими способами.

Так, величина резерва может определяться по проценту от фактически начисленной заработной платы работникам, рассчитываемому как отношение годовой плановой суммы на оплату отпусков в отчетном году и отчислений в указанные выше фонды от этой суммы к плановому годовому фонду оплаты труда и сумме отчислений от него в указанные фонды.

Размер ежемесячных отчислений в резерв может быть определен также непосредственно из суммы планируемых затрат на оплату среднего заработка за отпуск, и отчислений в государственные внебюджетные фонды от них.

За счет создаваемого в течение года резерва на предстоящую оплату отпусков списываются фактически начисленные суммы среднего заработка за предоставленные работникам основные и дополнительные отпуска, а также суммы отчислений в государственные внебюджетные фонды с начисленных в пользу работников сумм:

дебет счета 96љљљљљ кредит счета 70 - сумма начисленного среднего заработка за отпуск (денежной компенсации за неиспользованный отпуск);

дебет счета 96љљљ кредит счета 69 (по соответствующим субсчетам) - отчисления с сумм среднего заработка единого социального налога и взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

Не могут быть списаны за счет создаваемого резерва (по крайней мере в целях налогообложения по налогу на прибыль) затраты на оплату следующих видов отпусков:

- предоставленных в нарушение требований действующего законодательства (например, предоставлен второй отпуск до истечения текущего рабочего года; отпуск предоставлен большей продолжительности, чем это предусмотрено и т.п.);

- предоставленных по коллективному (трудовому) договору, тогда как нормативными актами Российской Федерации предоставление таких отпусков не предусмотрено;

- предоставленных по коллективному (трудовому) договору большей продолжительности, чем это предусмотрено нормативными актами Российской Федерации;

Невозможность отнесения расходов на такие отпуска за счет созданного резерва обусловлена тем обстоятельством, что отчисления в резерв относятся на себестоимость продукции (работ, услуг), тогда как затраты на вышеприведенные отпуска могут быть профинансированы только из средств, оставшихся после налогообложения.

Резерв на ремонт основных средств. Как правило, размер ежемесячных отчислений в создаваемый предприятием резерв расходов определяется исходя из сметной стоимости ремонта.

Для более точного определения планируемых расходов в течение всего календарного года, а также для составления сметы расходов организация должна обладать информацией об обЪемах ремонтных работ, расценках (в том числе строительных) на выполняемые работы или сложившихся в местности ценах на работы.

При списании затрат на ремонт обЪектов основных средств следует учитывать, что затраты на их реконструкцию и модернизацию подлежат отнесению за счет капитальных вложений организаций.

Пример N 5.

Годовая сумма затрат на ремонт основных производственных фондов цехов предприятия составляет 750000 руб.

Исходя из сметной стоимости ремонта на год, сумма ежемесячных отчислений в резерв расходов на ремонт основных средств составит 62500 руб. (750 000 руб. / 12 мес.).

Фактические расходы на ремонт основных производственных фондов за отчетный месяц составили 120000 руб., в том числе:

- затраты цехов предприятия - 72000 руб.;

- работы сторонних организаций - 48000 руб. (в том числе НДС - 8000 руб.);

В бухгалтерском учете предприятия за отчетный месяц отражаются следующие проводки:

дебет счета 23љљљљљ кредит счета 96 - 62500 руб. - отчисления в резерв расходов на ремонт основных средств;

дебет счета 96љљљ кредит счетов 23, 10, 70, 69 - 72000 руб. - затраты на ремонт, выполненный собственными силами предприятия;

дебет счета 96љљљљ кредит счетов 60, 76 - 40000 руб. - отражены затраты на ремонт, выполненный силами привлеченными организаций (без НДС);

дебет счета 19љљ кредит счетов 60, 76 - 8000 руб. - НДС со стоимости ремонтных работ, выполненных силами сторонних организаций;

Резерв расходов на выплату единовременного вознаграждения за выслугу лет. Многие организации в настоящее время предусматривают выплату вознаграждений за выслугу лет, тем самым, стимулируя продолжительный труд работников и закрепляя профессиональные кадры.

На практике выплата может осуществляться ежемесячно, ежеквартально или один раз в год. В том случае, если выплата вознаграждения производится ежемесячно или ежеквартально организации не могут создавать резерва расходов на выплату вознаграждения за выслугу лет. Если же выплата производится один раз в год, для равномерного отнесения таких расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) предприятия имеют право создавать резерв на предстоящие такие расходы.

Пример N 6.

Согласно коллективному договору между администрацией предприятия и трудовым коллективом предусмотрена выплата раз в год единовременного вознаграждения за выслугу лет в зависимости от стажа работы на предприятии (отрасли) в размере, кратном размеру должностного оклада (тарифной ставки) работника на конец года.

Согласно фонда вознаграждений за выслугу лет планируются расходы в сумме 240000 рублей. Отчисления в государственные внебюджетные фонды с планового фонда вознаграждений составят 87600 руб. (240000 руб. х 36,5 %, где 35,6 % - ставка единого социального налога; 0,9 % - тариф отчислений на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний).

Размер ежемесячных отчислений в резерв расходов на выплату единовременного вознаграждений за выслугу лет составит 27300 руб. ((240 000 руб. + 87600 руб.) / 12 месяцев).

В бухгалтерском учете организации отражаются следующие записи:љљ

дебет счета 26љљљљ кредит счета 96, субсчет "Резерв расходов на выплату вознаграждения за выслугу лет" - 27300 руб. - ежемесячные отчисления в резерв на выплату вознаграждений за выслугу лет;

При фактическом начислении вознаграждения его сумма отражается по дебету счета 96 и кредиту счетов 70 (на сумму вознаграждения) и 69 (на отчисления с суммы вознаграждения на нужды социального страхования и обеспечения).

Резерв расходов на выплату вознаграждений по итогам работы за год. В соответствии со статьей 84 КЗоТ РФ в дополнение к используемым системам оплаты труда работникам предприятий может устанавливаться вознаграждение по итогам годовой работы. При этом размер вознаграждения определяется с учетом результатов труда работника и продолжительности его непрерывного стажа работы на предприятии и организации.

Так как вознаграждения выплачиваются единовременно в конце года (или как минимум в начале следующего года), то предприятиям рекомендуется создавать резерв на расходы по выплате вознаграждений с ежемесячным производством отчислений в течение всего календарного года, за который подлежит выплате вознаграждение.

Резерв на работы по гарантийному ремонту. Данный вид резерва создается предприятиями-продавцами продукции, по которой устанавливаются гарантийные сроки эксплуатации.

Резерв создается по целой группе продукции, и числится в бухгалтерском учете до окончания срока гарантии.

При использовании резерва следует учитывать тот факт, что за счет его средств относятся затраты на выполнение гарантийных работ только в пределах гарантийного срока. Расходы же на ремонт сверх установленных норм согласно относятся на счет 28 "Брак в производстве".

В случае, когда сумм резерва за какой-то календарный период для проведения ремонтных гарантийных работ не хватает, сумма превышения относится на расходы будущих периодов с последующим списанием за счет ежемесячных отчислений в резерв.

Пример N 7.

Промышленное предприятие производит бытовую технику, на которую установлен гарантийный срок в 1 год.

Для равномерного включения затрат по гарантийному ремонту в себестоимость продукции учетной политикой предприятия предусмотрено создание резерва на проведение гарантийных ремонтов. При том норматив ежемесячных отчислений в резерв определен на предприятии исходя из аналогового метода. Так, из 100 единиц реализованной продукции в течение года выходит из строя в среднем 5 единиц, а затраты на ремонт в среднем составляют 30 % продажной стоимости техники.

Всего за год предприятие планирует выпустить 120000 единиц продукции, ориентировочная стоимость единиц продукции - 4500 руб.

Исходя из предполагаемого обЪема продаж размер создаваемого за год резерва составит 8100000 руб. (120000 ед. / 100 ед. х 5 х 4500 руб.) х 30 %), а размер ежемесячных отчислений в резерв составит 675000 руб. (8100000 руб. / 12 месяцев).

За шесть месяцев 2001 года сумма отчислений в резерв составила 4050000 руб. (675000 руб. х 6 месяцев).

За этот же период отпущено материалов для проведения ремонтных гарантийных работ на сумму 1200000 руб., а сами затраты на ремонт составили 3000000 руб.

В бухгалтерском учете предприятия отражаются следующие проводки:

дебет счета 20љљљљ кредит счета 96, субсчет "Резерв на работы по гарантийному ремонту"љ - 4050000 руб. - отчисления в резерв на работы по гарантийному ремонту;

дебет счета 96, субсчет "Резерв на работы по гарантийному ремонту"љљљљ кредит счета 10 - 1200000 руб. - стоимость материалов, израсходованных на ремонт;

дебет счета 96, субсчет "Резерв на работы по гарантийному ремонту"љљљ кредит счетов 70, 69, 23, 25, 26 - 2850000 руб. (4050000 - 1200000 руб.) - отражены прочие затраты на выполнение ремонтных работ в пределах созданного с начала года резерва;

дебет счета 97љљљљљљ кредит счетов 70, 69, 23, 25, 26 - 150000 руб. (3000000 руб. - 2850000 руб.) - сумма превышения расходов на ремонт над суммами созданного резерва отнесена на расходы будущих периодов;

дебет счета 20љљ кредит счета 96, субсчет "Резерв на работы по гарантийному ремонту"љљ - 675000 руб. - отчисления в резерв за июль месяц;

Допустим, затраты на выполнение ремонтных работ в июле составили 400000 руб.

дебет счета 96, "Резерв на работы по гарантийному ремонту"љљ кредит счетов 10, 70. 69, 23, 25, 26 - 400000 руб. - затраты на выполнение ремонтных работ в июле;

дебет счета 96, "Резерв на работы по гарантийному ремонту"љљљ кредит счета 97 - 150000 руб. - сумма превышения стоимости ремонтных работ над размером созданного резерва по итогам июня, списана за счет последующих отчислений в резерв на работы по гарантийному ремонту;