Федеральная налоговая служба рассмотрела запрос по вопросу налогообложения налогом на добавленную стоимость услуг по предоставлению российскими организациями и индивидуальными предпринимателями рыболовецких судов с экипажем во временное пользование (фрахтование на время) для ведения промысла, не предполагающего перевозку, и сообщает следующее.
Согласно статье 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация (работ) услуг на территории Российской Федерации.
С целью решения вопроса о наличии или отсутствии реализации работ (услуг), облагаемых налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации, в случае, когда продавец и покупатель работ (услуг) имеют место нахождения в разных государствах, одним из которых является Российская Федерация, статьей 148 Кодекса установлен механизм определения места реализации работ (услуг).
По общему правилу местом реализации работ (услуг) является место деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги). Подпункты 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 Кодекса являются исключением из данного правила.
Согласно подпункту 4.1 пункта 1 статьи 148 Кодекса местом реализации признается территория Российской Федерации, если услуги по перевозке и (или) транспортировке, а также услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и (или) транспортировкой (за исключением услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой и (или) транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита), оказываются (выполняются) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями в случае, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации.
Местом реализации услуг также признается территория Российской Федерации, если транспортные средства по договору фрахтования, предполагающему перевозку (транспортировку) на этих транспортных средствах, предоставляются российскими организациями и индивидуальными предпринимателями и пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации. При этом транспортными средствами признаются воздушные, морские суда и суда внутреннего плавания, используемые для перевозок товаров и (или) пассажиров водным (морским, речным), воздушным транспортом.
В случае же, если российской организацией или индивидуальным предпринимателем осуществляются операции по предоставлению в пользование морских судов по договору аренды (фрахтованию на время) с экипажем, не предполагающем перевозку (транспортировку), место реализации данных услуг определяется в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 Кодекса, согласно которому местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется на территории Российской Федерации (в части выполнения работ (оказания услуг), не предусмотренных подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 Кодекса).
Согласно пункту 2 статьи 148 Кодекса местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренные подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 данной статьи, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.
При этом, в целях главы 21 Кодекса местом осуществления деятельности организаций или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.
В том случае, если морские суда предоставляются по договорам фрахтования, не предполагающим перевозку (транспортировку), т.е. когда отношения сторон регулируются договором аренды, а не договором перевозки, положения абзаца второго пункта 2 статьи 148 Кодекса в отношении указанных услуг не применяются, а место реализации этих услуг определяется в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 Кодекса и с учетом положений абзаца первого пункта 2 статьи 148 Кодекса.
Таким образом, в случае представления российской организацией или индивидуальным предпринимателем транспортных средств по договору фрахтования, не предполагающему перевозку (транспортировку), местом реализации данных услуг признается территория Российской Федерации. При этом российская организация или индивидуальный предприниматель, оказывающие данные услуги, обязаны исчислить в общеустановленном порядке и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога на добавленную стоимость.
Что касается применения позиции Минфина России по данному вопросу, сообщаем, что согласно письму Минфина России от 18.01.2008 N 03-03-06/1/22 мнение Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, изложенное в письмах, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. Кроме того, в соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающимся от трактовки, изложенной в письмах Минфина России.
С.Н.ШУЛЬГИН