Вопрос: Фирма приобретает права на использование программ для ЭВМ на основании лицензионных договоров с российскими и зарубежными правообладателями. Выплаты по таким лицензионным договорам производятся на условиях периодических платежей (роялти), которые рассчитываются в зависимости от объема использования программ в конкретном периоде и выражаются, например, в виде фиксированной суммы с единицы реализованных лицензиатом экземпляров программ или в виде доли валовой выручки лицензиата от использования прав. Дата, с которой права считаются переданными лицензиату (фирме) и с которой лицензиат вправе начать использование программ, как правило, фиксируется сторонами в двустороннем "Акте передачи прав".
Ряд лицензионных договоров, заключенных до 2008 года, продолжает действовать и в 2008 году, и по этим договорам осуществляется выплата роялти в соответствии с составляемыми фирмой ежемесячными или ежеквартальными отчетами об объеме использования прав на программы. В целях правильного применения п. 8 ст. 149 НК, регламентирующего порядок налогообложения в переходный период, просим дать разъяснения по следующим вопросам:
1. Облагаются ли налогом на добавленную стоимость суммы, перечисляемые лицензиару ежемесячно в качестве роялти в 2008 г., и может ли лицензиат принять к вычету сумму налога на добавленную стоимость, отраженную в счетах-фактурах на оплату такого ежемесячного вознаграждения за использование полученных прав, выставленных лицензиаром в 2008 г., в случае, когда лицензионный договор вместе с актом передачи прав был подписан до 1 января 2008 г.?
2. Лежит ли на лицензиате обязанность по уплате в качестве налогового агента налога на добавленную стоимость с суммы перечисляемого в 2008 г. вознаграждения за использование в 2008 г. программ по лицензионному договору с иностранным правообладателем, не состоящим на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, в случае, когда лицензионный договор был подписан до 1 января 2008 г., при том, что обязанность по уплате налога у налогового агента возникает, согласно п. 4 ст. 174 НК РФ, одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранным налогоплательщикам?
3. Лежит ли на лицензиате обязанность по уплате в качестве налогового агента налога на добавленную стоимость с суммы перечисляемого вознаграждения за полученные по лицензионному договору с иностранным правообладателем, не состоящим на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, права на программы, если в первом налоговом периоде 2008 г. осуществляется исчисление и выплата вознаграждения по предыдущему периоду использования прав (за 2007 г.), при том, что обязанность по уплате налога у налогового агента возникает, согласно п. 4 ст. 174 НК РФ, одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранным налогоплательщикам?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросам применения налога на добавленную стоимость в связи с вступлением в силу с 1 января 2008 г. нормы, предусмотренной пунктом 1 статьи 1 Федерального закона от 19 июля 2007 г. N 195-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности", и сообщает следующее.
В соответствии с указанной нормой от налогобложения налогом на добавленную стоимость освобождены передача исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также передача прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности и на основании лицензионного договора.
Согласно пункту 8 статьи 149 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при отмене освобождения от налогообложения или отнесении налогооблагаемых операций к операциям, не подлежащим налогообложению, налогоплательщиками применяется тот порядок определения налоговой базы (или освобождения от налогообложения), который действовал на дату отгрузки товаров (работ, услуг) вне зависимости от даты их оплаты. В связи с этим порядок применения налога на добавленную стоимость в отношении услуг по передаче прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионных договоров, заключенных до 1 января 2008 г., зависит от момента фактического оказания таких услуг.
Так в случае перечисления в 2008 г. оплаты за право на использование вышеуказанных результатов интеллектуальной деятельности российскому или иностранному правообладателю по лицензионным договорам, которыми предусмотрены ежемесячные (ежеквартальные) отчеты лицензиата об использовании прав, налог на добавленную стоимость применяется в отношении тех прав, которые использовались и отражены в ежемесячных (ежеквартальных) отчетах за периоды, предшествующие 1 января 2008 г.
В отношении стоимости прав на результаты интеллектуальной деятельности, используемых после 1 января 2008 года, и которые отражены в ежемесячных (ежеквартальных) отчетах за периоды, после 1 января 2008 г., налог на добавленную стоимость не применяется при наличии лицензионного договора, в том числе заключенного до 1 января 2008 г.
Что касается вычета указанных сумм налога, то согласно пункту 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавлению стоимость. При этом пунктом 1 статьи 172 Кодекса предусмотрено, что данные вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг).
В соответствии с пунктом 3 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат также суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные на основании статьи 173 Кодекса покупателями - налоговыми агентами. Данный вычет применяется при условии, что товары (работы, услуги) приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в пункте 2 статьи 171 Кодекса, и при их приобретении он удержал и уплатил налог из доходов налогоплательщика.
Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость по услугам по предоставлению прав на использование результатов интеллектуальной деятельности, оказанным до 1 января 2008 г., подлежат вычету в общеустановленном порядке.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России N 03-02-07/2-138 от 07.08.2007 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
И.В. Трунин