Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:
председательствующего Радченковой Н.Ш.,
судей Базилевой Т.В., Евтеевой М.Ю.,
при участии представителей от заяинтересованного# лица: Кувшиновой Л.В. (доверенность от 14.04.2008 N 04-9/37237), Романовой Г.И. (доверенность от 10.01.2008 N 04-19/525), Земсковой Г.П, (доверенность от 14.04.2008 N 04-19/37238),
от заявителя: Клеянкиной Т.Н. (доверенность от 14.04.2008 б/н), Налиткиной С.В. (доверенность от 14.04.2008 б/н),
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Мордовия на решение Арбитражного суда Республики Мордовия от 11.10.2007 и на постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2008 по делу N А39-362/2007, принятые судьями Ситниковой В.И., Белышковой М.Б., Кирилловой М.Н., Москвичевой Т.В., по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Ринг" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Мордовия о признании недействительным решения от 08.11.2006 N 51/12-37 и установил:
общество с ограниченной ответственностью "Ринг" (далее - ООО "Ринг", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Мордовия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Мордовия (далее - Инспекция, налоговый орган) от 08.11.2006 N 51/12-37.
Решением суда от 11.10.2007 заявленное требование удовлетворено частично. Признано незаконным оспариваемое решение налогового органа в части доначисления налогоплательщику 25 720 365 рублей 80 копеек налога на добавленную стоимость, 24 580 360 рублей 60 копеек налога на прибыль, 422 231 рубля налога на имущество, 19 927 рублей 30 копеек налога с продаж, 4 203 189 рублей единого социального налога, 10 989 215 рублей штрафа за неуплату этих налогов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, 115 384 078 рублей 20 копеек штрафов по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, 15 000 рублей штрафа по пункту 1 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации и 16 163 029 рублей 70 копеек пеней за неуплату этих налогов.
Постановлением апелляционной инстанции от 22.01.2008 решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с принятыми судебными актами, Инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Республики Мордовия и постановление Первого арбитражного апелляционного суда.
Заявитель считает, что суды неправильно истолковали статьи 146, 235, 236, 247, 346.11, 346.13, 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации, статью 2 Закона Российской Федерации от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий", постановление Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", не применили пункт 4 части 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, нарушили части 1, 3, 4 статьи 65 и часть 1 статьи 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
По его мнению, делая вывод об использовании ООО "Ринг" схемы уклонения от уплаты налогов, суды необоснованно признали часть сдаваемого в аренду имущества собственностью зависимых обществ, в связи с чем неправомерно уменьшили размер необоснованной налоговой выгоды.
Суды применили не подлежащие применению статьи 188, 199, 209 и 608 Гражданского кодекса Российской Федерации, признав право собственности у зависимых обществ на торговые прилавки только на основании договоров на их изготовление и монтаж. Представленные налогоплательщиком документы не позволяют сделать однозначный вывод о том, что названные организации являлись собственниками торговых прилавков и получали доход именно от сдачи в аренду этих торговых мест. Применение срока исковой давности в отношении совершенных сделок не повлияло на факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В отношении ООО "Ринг" суды неправильно применили статьи 236 и 237 Налогового кодекса Российской Федерации, которые могут быть применены только к добросовестному налогоплательщику. В состав налоговой базы по единому социальному налогу должны быть включены не только выплаты работникам, производимые ООО "Ринг", но и зависимыми обществами.
В нарушение положений статьи 57 Конституции Российской Федерации и статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации Общество освобождено от уплаты каких-либо налоговых платежей по денежным средствам, полученным в виде компенсаций за потребленную электроэнергию и от предоставления услуг платной стоянки населению.
Размер налоговой выгоды определен налоговым органом как разница между суммой уплаченных налогов при применении упрощенной системы налогообложения и суммой налогов, которые подлежали бы уплате в бюджет в случае перевода налогоплательщика на общий режим налогообложения.
Подробно доводы заявителя изложены в кассационной жалобе.
В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.
В судебном заседании и отзыве на кассационную жалобу представители Общества возразили против доводов заявителя, указав на законность и обоснованность принятых судебных актов.
В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 15.04 до 21.04.2008.
Законность решения Арбитражного суда Республики Мордовия и постановления Первого арбитражного апелляционного суда проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, ООО "Ринг" зарегистрировано администрацией города Саранска 16.07.1993.
Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2003 по 31.12.2005 и установила, что в проверяемом периоде налогоплательщик находился на упрощенной системе налогообложения, осуществляя сдачу в аренду недвижимого имущества (магазинов, торговых павильонов, складских и служебных помещений) на территории хозяйственного комплекса, расположенного по адресу: город Саранск, улица Веселовского, 62а, следующим организациям: ООО "Ринг-1", ООО "Ринг-2", ООО "Ринг-3" (ранее ООО "Стартум"), ООО "Ринг-4" (ранее ООО "Новое дело"), а также сдавая в субаренду земельные участки. В свою очередь названные общества заключали с юридическими лицами и предпринимателями договоры субаренды недвижимого имущества и аренды торговых мест.
Кроме того, в 2005 году ООО "Ринг" наряду с данными видами деятельности осуществляло деятельность по оказанию услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках, подпадающую под обложение единым налогом на вмененный доход.
Инспекция выявила, что ООО "Ринг" применяет схему уклонения от уплаты налогов по общепринятой системе налогообложения с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем распределения части доходов, полученных от сдачи имущества в аренду зависимым обществам, также применяющим упрощенную систему налогообложения, до получения предельной суммы дохода, позволяющей в соответствии с действующим законодательством применять данный режим налогообложения; все хозяйственные операции лишены цели делового характера и совершены с исключительной целью минимизации налоговых платежей. В результате налогоплательщику доначислены налоги по общей системе налогообложения, а именно: 31 558 107 рублей 80 копеек налога на добавленную стоимость, 29 480 357 рублей 60 копеек налога на прибыль, 762 464 рубля налога на имущество, 19 927 рублей 30 копеек налога с продаж и 4 431 778 рублей единого социального налога.
Результаты проверки отражены в акте от 11.10.2006 N 51/12-37, на основании которого руководитель Инспекции принял решение от 08.11.2006 N 51/12-37 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налогов в виде взыскания штрафов: по налогу на добавленную стоимость в сумме 6 311 621 рубля 60 копеек, по налогу на прибыль в сумме 5 896 071 рубля 50 копеек, по налогу на имущество организаций в сумме 152 492 рублей 80 копеек, по налогу с продаж в сумме 3 985 рублей 50 копеек, по единому социальному налогу в сумме 886 357 рублей; статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 4 226 рублей; статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 250 рублей; пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций в виде взыскания штрафов: по налогу на добавленную стоимость в сумме 73 490 196 рублей 20 копеек, по налогу на прибыль в сумме 43 703 326 рублей 60 копеек, по налогу с продаж в сумме 72 194 рублей 80 копеек, по единому социальному налогу в сумме 7 119 040 рублей и пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 15 000 рублей.
Налогоплательщику предложено уплатить указанные налоговые санкции, 31 558 107 рублей 80 копеек налога на добавленную стоимость, 29 480 357 рублей 60 копеек налога на прибыль, 762 464 рубля налога на имущество, 19 927 рублей 30 копеек налога с продаж, 4 431 778 рублей единого социального налога и 17 848 858 рублей пеней.
Не согласившись с названным решением, Общество обжаловало его в арбитражный суд.
Суд первой инстанции руководствовался статьями 236, 237, 346.13, 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 181, 199, 209, 608 Гражданского кодекса Российской Федерации и сделал вывод о применении ООО "Ринг" схемы уклонения от уплаты налогов, неправомерном применении специального налогового режима с целью получения необоснованной налоговой выгоды, однако при принятии решения определил объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания хозяйственных операций, в связи с чем уменьшил размер необоснованной налоговой выгоды и на этом основании частично удовлетворил заявленное требование налогоплательщика.
Апелляционная инстанция согласилась с выводами суда первой инстанции.
Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для ее удовлетворения.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) вновь созданные организации и вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения одновременно с подачей заявления о постановке на учет в налоговых органах. В этом случае организации и индивидуальные предприниматели вправе применять упрощенную систему налогообложения в текущем календарном году с момента создания организации или с момента регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.
В пункте 3 статьи 346.12 Кодекса установлен перечень организаций и индивидуальных предпринимателей, которые не вправе применять упрощенную систему налогообложения.
В пункте 4 статьи 346.13 Кодекса предусмотрено, что, если по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика превысит 15 000 000 рублей или остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превысит 100 000 000 рублей, такой налогоплательщик считается перешедшим на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено это превышение.
Как установлено Арбитражным судом Республики Мордовия, Общество создало четыре зависимых общества: ООО "Ринг-1", ООО "Ринг-2", ООО Ринг-3", ООО "Ринг-4".
С целью использования специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения ООО "Ринг", заключая договора аренды нежилых помещений с данными организациями, контролировало и регулировало получаемые последними доходы, а при приближении размера получаемого каким-либо из зависимых обществ дохода к размеру в 15 000 000 рублей, расторгало с ним договор, заключая договор с другим зависимым обществом, у которого доход такого предела не достиг.
Исходя из названных обстоятельств, суд сделал вывод о создании ООО "Ринг" схемы по минимизации полученных доходов в целях налогообложения и необоснованного получения налоговой выгоды.
Однако, сделав данный вывод, суд первой инстанции исследовал доходы, продекларированные Обществом и зависимыми лицами на основании доказательств, представленных в дело, и при принятии решения определил объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания хозяйственных операций, в связи с чем уменьшил размер необоснованной налоговой выгоды.
Налоговый орган не согласен с уменьшением необоснованной налоговой выгоды, полученной ООО "Ринг", по тем основаниям, что все имущество, сдаваемое в аренду, принадлежало последнему, в связи с чем весь доход, полученный от сдачи его в аренду, следовало включать в его общий доход.
В соответствии со статьей 608 Гражданского кодекса Российской Федерации право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику. Арендодателями могут быть также лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду.
Как установлено судами на основе всестороннего, полного и объективного исследования представленных в дело доказательств, часть торгового оборудования, сдаваемого в аренду, находилась в собственности у зависимых обществ.
Данный факт подтверждается представленными в материалы дела договорами на изготовление торговых прилавков, счетами-фактурами и накладными.
Инспекция вопреки требованиям статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представила суду доказательств, свидетельствующих о том, что все торговое оборудование находилось в собственности у ООО "Ринг".
При таких обстоятельствах суды обеих инстанций правомерно исключили из состава доходов ООО "Ринг" доходы от сдачи в аренду торгового оборудования, принадлежащего на праве собственности зависимым обществам.
Ссылка налогового органа в данном случае на статью 131 Гражданского кодекса Российской Федерации и статью 2 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" несостоятельна, поскольку данные нормы не содержат указаний на то, что государственной регистрации подлежит право собственности на торговое оборудование.
Довод Инспекции о необоснованном применении судами статей 181 и 199 Гражданского кодекса Российской Федерации отклоняется судом кассационной инстанции в силу следующего.
Как видно из материалов дела и не оспаривается налоговым органом, все сделки, совершенные ООО "Ринг" с недвижимым имуществом, признаны судами недействительными в силу их ничтожности в соответствии с нормами гражданского права.
Согласно пункту 1 статьи 181 Гражданского кодекса Российской Федерации срок исковой давности по требованию о применении последствий недействительности ничтожной сделки составляет три года. Течение срока исковой давности по указанному требованию начинается со дня, когда началось исполнение этой сделки.
В силу пункта 2 статьи 199 Гражданского кодекса Российской Федерации исковая давность применяется судом только по заявлению стороны в споре, сделанному до вынесения судом решения.
Истечение срока исковой давности, о применении которой заявлено стороной в споре, является основанием к вынесению судом решения об отказе в иске.
Как видно из материалов дела, ООО "Ринг" направило суду заявление о применении сроков исковой давности к сделкам 2003 года - договорам аренды имущества, заключенным последним с ООО "Стартум" (договор от 01.01.2003) и ООО "Новое дело" (договор от 15.08.2003).
С учетом разъяснения, данного в пункте 26 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12-15.11.2001 N 15/18 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности", факт истечения срока исковой давности служит самостоятельным основанием для отказа в иске, применение судом срока исковой давности исключает саму необходимость исследования доказательств по делу.
При таких обстоятельствах суды обеих инстанций сделали правильный вывод о том, что названные сделки не могут быть признаны недействительными в силу истечения сроков исковой давности.
В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса), а также по авторским договорам.
В силу статьи 237 Кодекса налоговая база по единому социальному налогу для налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 настоящего Кодекса).
Как видно из материалов дела, судами определена сумма единого социального налога, подлежащего уплате в бюджет ООО "Ринг", исходя из расчетных ведомостей по начислению заработной платы, расходных кассовых документов.
Суды обоснованно не включили в налогооблагаемую базу по данному налогу выплаты в отношении работников, не находящихся в трудовых отношениях с Обществом, поскольку начисление заработной платы этим работникам производилось в соответствии с приказами о приеме на работу и табелем учета рабочего времени отдельно по каждой организации.
Инспекция в кассационной жалобе также указывает на то, что судом первой инстанции необоснованно уменьшен доход Общества на доходы, полученные от арендаторов в качестве платы за потребленную электроэнергию.
Вместе с тем, как следует из пункта 1 статьи 346.12 Кодекса, плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Кодекса.
Объектом обложения единым налогом при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы и доходы, уменьшенные на величину расходов (статья 346.14 Кодекса). Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком. Объект налогообложения не может изменяться налогоплательщиком в течение всего срока применения упрощенной системы налогообложения.
В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя. В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (пункты 1 и 2 статьи 346.18 Кодекса).
Статьей 346.15 Кодекса установлен порядок определения доходов для целей исчисления и уплаты единого налога. Согласно пункту 1 данной статьи организации при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.
При определении объекта налогообложения организациями не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 Кодекса.
Доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала" Кодекса (статья 41 Кодекса).
Как установлено судами, при заключении ООО "Ринг" с арендаторами договоров на оказание услуг, в каждом из них было предусмотрено, что оплата за потребленную электроэнергию осуществляется арендатором на основании счета, выставляемого арендодателем, согласно показаниям счетчиков по тарифам энергоснабжающей организации. При этом на арендодателя возлагалась обязанность по передаче полученных в оплату за потребленную электроэнергию денежных средств энергоснабжающей организации. Все денежные средства, полученные налогоплательщиком от арендаторов в оплату (возмещение расходов) за потребленную на арендуемых площадях электроэнергию, в полном объеме переданы Обществом энергоснабжающей организации - технической фирме Watt.
В свою очередь условиями договоров аренды имущества предусмотрена компенсация арендаторами Обществу его расходов на оплату электроэнергии, поставляемой в арендуемые помещения.
Суды правильно указали на то, что Общество не оказывает услуги по энергоснабжению, поэтому платежи, поступившие от арендаторов в качестве компенсации, не являются доходами Общества, а следовательно, - объектом обложения единым налогом.
В силу положений главы 34 Гражданского кодекса Российской Федерации возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных услуг (и аналогичных услуг) не может рассматриваться как форма арендной платы (пункт 12 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.01.2002 N 66). Следовательно, возмещение арендаторами Обществу расходов по оплате коммунальных услуг, перечисленных коммунальным организациям арендодателем, не является доходом налогоплательщика-арендодателя, то есть речь идет именно об оплате арендаторами услуг названных организаций, а не о перепродаже части услуг арендодателем арендатору.
Довод заявителя о том, что суды не применили к Обществу подлежащую применению статью 346.26 Кодекса в отношении доходов, полученных Обществом от предоставления услуг платной стоянки, в связи с чем неправомерно освободили налогоплательщика от законно установленной обязанности платить налоги, отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку суды обоснованно указали на применение в отношении данного вида деятельности режима в виде единого налога на вмененный доход. Данное обстоятельство налоговым органом не оспаривается.
Ссылка Инспекции на то, что размер налоговой выгоды она определила как разницу между суммой уплаченных налогов при применении упрощенной системы налогообложения и суммой налогов, которые подлежали бы уплате в бюджет в случае перевода налогоплательщика на общий режим налогообложения, несостоятельна, поскольку судами установлено, что при доначислении налогов по общему режиму налогообложения налоговым органом не был учтен факт уплаты Обществом в бюджет единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Доводы заявителя, направленные на переоценку доказательств, установленных судом, в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежат рассмотрению судом кассационной инстанции, поскольку выходят за пределы его компетенции.
Остальные доводы заявителя отклоняются, как несостоятельные.
С учетом изложенного кассационная жалоба Инспекции удовлетворению не подлежит.
Нормы материального права применены Арбитражным судом Республики Мордовия и Первым арбитражным апелляционным судом правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.
Расходы по уплате государственной пошлины с кассационной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на налоговый орган.
Руководствуясь статьями 110, 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:
решение Арбитражного суда Республики Мордовия от 11.10.2007 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2008 по делу N А39-362/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Мордовия - без удовлетворения.
Расходы по уплате государственной пошлины с кассационной жалобы отнести на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Мордовия.
Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.