Вопрос: I. Закрытое акционерное общество (Далее - Компания) ведет деятельность по изданию программ для ЭВМ и баз данных, в рамках которой заключает с правообладателями договоры о предоставлении прав на использование программ для ЭВМ и баз данных. Так, договор о предоставлении прав на использование программы для ЭВМ и базы данных был заключен Компанией с правообладателем в 2007 г. По условиям такого договора права на использование программы для ЭВМ и базы данных предоставлены были в момент подписания договора, т.е. в 2007 г., вознаграждение за предоставление прав на использование программ для ЭВМ и баз данных (и использование таких прав) определено в форме периодических платежей (роялти) в виде процента от цены реализации экземпляра программы для ЭВМ и баз данных. Компания начала использовать программу для ЭВМ и базы данных путем их тиражирования и распространения в 2007 г. и производила уплату вознаграждения (роялти) правообладателю в течение 2007 г. с учетом размера налога на добавленную стоимость 18%, и признавала эти платежи своими расходами текущего периода в целях налогообложения налогом на прибыль в том периоде, в котором они осуществлены.
Подлежат ли обложению налогом на добавленную стоимость операции по предоставлению прав на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам, заключенным в течение 2007 года, если оплата вознаграждения в виде периодических платежей (роялти) за использование (предоставление) прав на программы для ЭВМ и базы данных производилась Компанией в течение 2007 года и продолжает производиться в течение 2008 года? Будут ли подлежать обложению налогом на добавленную стоимость операции по предоставлению прав в виде периодических платежей (роялти), если стороны подпишут дополнительное соглашение об изменении порядка определения и выплаты вознаграждения путем указания на то, что к отношениям по расчетам и выплатам периодического вознаграждения (роялти) применяются правила подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ?
II. Компания заключила в 2007 г. с правообладателем договор о предоставление прав на использование программ для ЭВМ и баз данных (лицензионный договор), по условиям которого вознаграждение правообладателя определяется в форме периодических платежей (роялти) в виде процента от цены реализации экземпляра программы для ЭВМ и баз данных. Компания в соответствии с условиями лицензионного договора произвела выплату аванса в 2007 году с учетом налога на добавленную стоимость 18% в счет будущего вознаграждения правообладателя. Права на программу для ЭВМ и базу данных по условиям лицензионного договора были предоставлены до конца 2007 г. Компания начала использовать программу для ЭВМ и базы данных путем их тиражирования и распространения после 1 января 2008 г., соответственно обязанность по начислению и уплате вознаграждения в виде периодических платежей (роялти) в пользу правообладателя возникла после 1 января 2008 г.
Подлежит ли обложению налогом на добавленную стоимость вознаграждение правообладателю по такому лицензионному договору, начисление и выплата которого начались после 1 января 2008 г.? Может ли правообладатель поставить к возмещению из бюджета РФ размер налога на добавленную стоимость, уплаченного в 2007 г. Компанией при перечислении авансового платежа в счет будущего вознаграждения (роялти), начисленного и уплаченного правообладателем в бюджет РФ?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросам применения налога на добавленную стоимость в связи с вступлением в силу с 1 января 2008 года нормы, предусмотренной пунктом 1 статьи 1 Федерального закона от 19 июля 2007 г. N 195-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационный деятельности" и сообщает следующее.
В соответствии с указанной нормой от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождены передача исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также передача прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности (далее - результатов интеллектуальной деятельности) на основании лицензионного договора.
Согласно пункту 8 статьи 149 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при отмене освобождения от налогообложения или отнесении налогооблагаемых операций к операциям, не подлежащим налогообложению, налогоплательщиками применяется тот порядок определения налоговой базы (или освобождения от налогообложения), который действовал на дату отгрузки товаров (работ, услуг) вне зависимости от даты их оплаты. В связи с этим порядок применения налога на добавленную стоимость в отношении услуг по передаче прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионных договоров, заключенных до 1 января 2008 года, зависит от момента фактического оказания таких услуг.
Поэтому при перечислении в 2008 году оплаты за услуги по передаче прав на использование результатов интеллектуальной деятельности российскому или иностранному правообладателю по лицензионным договорам налог на добавленную стоимость уплачивается в отношении услуг, которые оказаны до 1 января 2008 года.
В отношении услуг по передаче прав на использование результатов интеллектуальной деятельности, оказанных после 1 января 2008 года, налог на добавленную стоимость не применяется при наличии лицензионного договора, в том числе заключенного до 1 января 2008 года.
Что касается вычета суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной в бюджет в 2007 году при получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящей передачи прав на использование результатов интеллектуальной деятельности, освобождаемой от налогообложения в 2008 году, то согласно пункту 5 статьи 171 Кодекса такие суммы налога, уплаченные в бюджет с сумм полученной оплаты (частичной оплаты), подлежат вычетам в случае изменения условий или расторжения договоров и возврата соответствующих сумм платежей покупателям услуг.
Поскольку положениями статьи 149 Кодекса предусмотрено, что освобождение услуг по передаче прав на использование результатов интеллектуальной деятельности является обязательным для применения налогоплательщиками, то внесение изменений в отношении налога на добавленную стоимость в лицензионные договора, заключенные до 1 января 2008 года, правомерно.
Учитывая изложенное, при оказании после 1 января 2008 года услуг по передаче прав на использование результатов интеллектуальной деятельности, освобожденных от налогообложения, налогоплательщикам, получившим оплату (частичную оплату) этих услуг до этой даты, по нашему мнению, возможно руководствоваться следующим:
- если в лицензионный договор внесены изменения, согласно которым стоимость услуг по передаче прав в 2008 году уменьшена на сумму налога на добавленную стоимость, то сумма налога, исчисленная и уплаченная при получении оплаты (частичной оплаты), возвращенная покупателю услуг на основании изменений к договору, принимается к вычету;
- если в лицензионный договор покупатель услуг согласился внести изменения, согласно которым стоимость услуг по передаче прав в 2008 году без учета налога на добавленную стоимость соответствует ранее установленной стоимости услуг с учетом налога, то сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная и уплаченная при получении оплаты (частичной оплаты), к вычету не принимается.
Следует также отметить, что если в лицензионный договор изменения не внесены и услуги оказываются в 2008 году с учетом налога на добавленную стоимость, то сумма налога подлежит перечислению в бюджет в порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 173 Кодекса.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
И.В. Трунин