Вопрос: ФГУП имеет на балансе федеральное имущество, принадлежащее ему на праве хозяйственного ведения.
Согласно уставу ФГУП "плоды, продукция и доходы от использования имущества, находящегося в хозяйственном ведении предприятия, а также имущество, приобретенное им за счет полученной прибыли, являются федеральной собственностью и поступают в хозяйственное ведение предприятия".
По итогам годовой инвентаризации активов и обязательств ФГУП по состоянию на 01.11.06 г. было выявлено движимое и недвижимое имущество - ворота, ограды (заборы), посты охраны, гаражи, являющиеся отдельными инвентарными объектами в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов (коды ОКОФ 12 2811640, 12 3697050, 11 0001190 и 11 0001130 соответственно), включаемые в разные амортизационные группы на основании постановления Правительства от 01.01.2002 N 1 и имеющие различные сроки полезного использования. По вышеуказанным объектам основных средств были составлены сличительные ведомости с указанием расхождений между фактическим наличием объектов основных средств с нашедшими отражение в учете предприятия, датированные 01.12.06 г. для постановки их на баланс в качестве отдельных инвентарных объектов.
Протоколом заседания центральной инвентаризационной комиссии ФГУП, утвержденным 09.02.07 г., постановили произвести оценку рыночной стоимости объектов основных средств, указанных в сличительных ведомостях, для постановки их на баланс. Отчеты независимых оценщиков имеют различные даты составления в течение 2007 года по мере выполнения работ по оценке рыночной стоимости на текущую дату.
На основании положений устава ФГУП и с учетом факта включения объектов основных средств в Реестр федерального имущества согласно требованиям постановления Правительства РФ от 16.07.2007 N 447 "О совершенствовании учета федерального имущества" просим разъяснить:
- порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете ФГУП выявленных при инвентаризации основных средств;
- возможно ли применение к нашей ситуации схемы бухгалтерских проводок, отраженных в письме Минфина России от 05.08.2003 N 16-00-14/247;
- возможно ли рассматривать для целей налогообложения прибыли выявленное в результате инвентаризации имущество (правоустанавливающие документы на которое находятся в стадии оформления) в виде средств и иного имущества, которое получено унитарным предприятием от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа в соответствии с пп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ;
- в каком отчетном бухгалтерском и налоговом периоде подлежит отражению в учете данное имущество, учитывая дату проведения инвентаризации (01.11.06), дату сличительной ведомости (01.12.06), дату утверждения протокола заседания центральной инвентаризационной комиссии ФГУП (09.02.07) и даты отчетов об оценке рыночной стоимости объектов основных средств, составленных в течение 2007 г.
- с какого момента возможно начисление амортизации в бухгалтерском и налоговом учете по объектам движимого и недвижимого имущества, выявленного ФГУП в результате инвентаризации, если объекты фактически используются в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг или для управленческих нужд организации;
- возможно ли применение к вышеуказанным объектам основных средств льготы в соответствии с пп. 1.1 ст. 259 НК РФ относительно включения в состав расходов отчетного (налогового) периода расходов на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств;
- с какого периода и по какой стоимости подлежит включению в налоговую базу по налогу на имущество выявленное при инвентаризации и поставленное на баланс в качестве отдельных инвентарных объектов недвижимое и движимое имущество.
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо от 14.03.2008 N 1914-бух/дк и по вопросам, относящимся к компетенции Департамента, сообщает.
В соответствии со статьей 374 части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на имущество организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Порядок принятия на баланс организаций (за исключением кредитных и бюджетных) объектов основных средств и формирования их стоимости регулируется приказами Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" и от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств", а также от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению".
При проведении инвентаризации имущества организации необходимо иметь в виду, что в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, выявленный при инвентаризации излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации.
При этом при принятии к бухгалтерскому учету имущества в качестве основного средства следует руководствоваться условиями, установленными ПБУ 6/01, согласно которым активы принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств на бухгалтерский счет 01 "Основные средства" при одновременном выполнении условий, установленных пунктом 4 ПБУ 6/01.
Учитывая вышеизложенное, полагаем, что выявленные ФГУП в ходе инвентаризации имущества активы, отвечающие критериям основных средств, установленным пунктом 4 ПБУ 6/01, и отраженные в сличительной ведомости по состоянию на 01.12.2006 года, подлежат налогообложению с 1 января 2006 года.
Вместе с тем, поскольку на 1 декабря 2006 года рыночная стоимость указанных объектов отсутствовала, по нашему мнению, организация после проведенной в 2007 году оценки выявленных при проведении инвентаризации основных средств, обязана представить уточненную налоговую декларацию (расчет) по налогу на имущество организаций за соответствующий налоговый (отчетный) период, начиная с налоговой декларации за 2006 год.
В целях налогообложения прибыли следует учитывать, что Кодекс не содержит специальных норм, регламентирующих порядок отражения в налоговом учете выявленного в результате инвентаризации имущества.
В этой связи полагаем, что указанное имущество подлежит отражению в налоговом учете в порядке, аналогичном порядку, установленному в целях бухгалтерского учета, на дату проведения инвентаризации.
Выявленные излишки основных средств принимаются к налоговому учету по рыночной стоимости исходя из положений пункта 8 статьи 250 Кодекса, устанавливающих, что при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 Кодекса. В результате оценки выявленных излишков основных средств у организации возникает внереализационный доход, который подлежит включению в налоговую базу по налогу на прибыль организаций для уплаты налога.
Вместе с тем, в соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 251 Кодекса при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа.
В пункте 1 статьи 11 Федерального закона от 14 ноября 2002 г. N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях" (далее - Федеральный закон N 161-ФЗ) содержится открытый перечень источников, за счет которых может формироваться имущество унитарного предприятия. При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 113 Гражданского кодекса Российской Федерации и пунктом 1 статьи 2 Федерального закона N 161-ФЗ имущество унитарного предприятия принадлежит ему на праве хозяйственного ведения или на праве оперативного управления, а правом собственности на это имущество обладает Российская Федерация, субъект Российской Федерации или муниципальное образование. Следовательно, имущество, выявленное унитарным предприятием в результате инвентаризации, может принадлежать ему только на праве хозяйственного ведения или на праве оперативного управления.
Пунктом 2 статьи 2 Федерального закона N 161-ФЗ установлено, что имущество унитарного предприятия становится объектом указанных прав с момента его передачи унитарному предприятию, если иное не предусмотрено федеральным законом или не установлено решением собственника о передаче имущества унитарному предприятию.
Понятие "передача имущества" раскрывается в статье 224 Гражданского кодекса Российской Федерации, из положений которой следует, что имущество переходит к унитарному предприятию с момента вручения, т.е. с момента его фактического поступления во владение унитарного предприятия.
Согласно пункту 1 статьи 256 Кодекса амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб. (более 10 000 руб. до 1 января 2008 года).
Для целей налогообложения прибыли выявленные по результатам инвентаризации основные средства в налоговом учете учитываются по рыночной стоимости и относятся к амортизируемому имуществу.
Амортизируемое имущество, полученное унитарным предприятием от собственника имущества унитарного предприятия в оперативное управление или хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, установленном главой 25 Кодекса.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России N 03-02-07/2-138 от 07.08.2007 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
И.В. Трунин