Федеральная налоговая служба рассмотрела запрос по вопросу осуществления ФНС России мероприятий по подготовке к введению с 01.01.2009 обязательной процедуры досудебного обжалования решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности в вышестоящем налоговом органе до обжалования указанных решений в судебном порядке и сообщает следующее.
Подготовка к введению с 01.01.2009 обязательной процедуры досудебного обжалования решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности в вышестоящем налоговом органе до обжалования указанных решений в судебном порядке осуществляется Федеральной налоговой службой по двум основным направлениям:
1) формирование кадрового потенциала должностных лиц налоговых органов, в компетенцию которых входит осуществление производства по досудебному урегулированию налоговых споров, обеспечение надлежащих условий их деятельности (организационно-правовые, материально-технические и иные вопросы);
2) осуществление мероприятий, направленных на совершенствование административных процессуальных норм, регламентирующих производство по рассмотрению налоговыми органами споров в досудебном порядке.
Мероприятия по первому направлению.
Подготовка к обязательному досудебному обжалованию решений, выносимых налоговыми органами по результатам выездных и камеральных налоговых проверок, до обжалования указанных решений в судебном порядке началась в Федеральной налоговой службе заблаговременно.
В этих целях в 2006 году было принято решение о структурном выделении в системе налоговых органов специальных подразделений (подразделений налогового аудита), в компетенцию которых входит исключительно внутриведомственное досудебное разбирательство.
Создание подразделений налогового аудита внутри системы налоговых органов являлось также частью реализации общей государственной политики, направленной на снижение числа споров с участием государственных органов в арбитражных судах, количество которых согласно статистическим данным постоянно возрастало.
Подразделения налогового аудита должны, прежде всего, обеспечивать надлежащее рассмотрение налоговых споров на двух основных стадиях досудебного урегулирования:
во-первых, при рассмотрении возражений (разногласий) налогоплательщиков на стадии рассмотрения материалов проверки (от момента вручения акта по результатам проведенных мероприятий налогового контроля до вынесения решения);
во-вторых, при рассмотрении заявлений и жалоб налогоплательщиков на действия (бездействие) налоговых органов (должностных лиц), а также на ведомственные акты ненормативного характера.
28 февраля 2006 года письмом руководителя Федеральной налоговой службы N САЭ-6-08/207 до территориальных налоговых органов были доведены основные требования, связанные с формированием подразделений налогового аудита, в компетенцию которых входит исключительно внутриведомственное досудебное разбирательство, а также обязанность по организации надлежащего реагирования на допущенные ведомственные нарушения, выявленные в ходе урегулирования налоговых споров.
Кроме того, распоряжением ФНС России от 01.09.2006 N 130@ утверждена Концепция развития налогового аудита в системе налоговых органов Российской Федерации, определившая цели, задачи и принципы развития системы досудебного урегулирования в налоговых органах, мероприятия по ее реализации.
В установленные сроки задачи по формированию подразделений налогового аудита, подбор и расстановка кадров, обеспечение их деятельности, включая вопросы приоритетного материального стимулирования, были выполнены.
Итоги работы налоговых органов по досудебному урегулированию налоговых споров в 2006 и 2007 годах свидетельствуют о том, что все больше заявителей отдают предпочтение досудебной процедуре урегулирования налогового спора, а не обращаются сразу в суд. Так, темп роста жалоб, рассматриваемых в досудебном порядке, в 4 раза выше темпа роста жалоб, рассматриваемых в судебном порядке.
Соотношение числа жалоб, рассмотренных в досудебном порядке, к числу заявлений, предъявленных к налоговым органам и рассмотренных судами, увеличилось с 57% за 2006 год до 73% за 9 месяцев 2007 года, что также свидетельствует о начале перемещения центра тяжести по рассмотрению налоговых споров из судебных инстанций в ФНС России.
Вместе с тем ряд мероприятий, связанных с постоянно растущей нагрузкой на отделы налогового аудита, тем более с ее прогнозом после 01.01.2009, осуществляется и в настоящее время.
Мероприятия по второму направлению.
Федеральной налоговой службой в 2006 году были разработаны и утверждены Регламент рассмотрения заявлений и жалоб физических и юридических лиц на действия или бездействие, а также на акты ненормативного характера налоговых органов Российской Федерации в досудебном порядке и Регламент организации в налоговых органах работы при рассмотрении письменных возражений (объяснений) налогоплательщика по акту налоговой проверки.
Указанные Регламенты были призваны урегулировать ряд процедурных вопросов (регламентация которых отсутствует в налоговом законодательстве), связанных с осуществлением производства по рассмотрению налоговыми органами споров.
Вместе с тем названные Регламенты не содержат нормативно-правовых норм, обязательных для участников соответствующих правоотношений, являются исключительно внутренними документами налоговых органов, а их использование в ряде случаев само по себе повлекло возникновение спорной ситуации и последующие судебные разбирательства.
Таким образом, проблема отсутствия ряда норм, устанавливающих процессуальный порядок досудебного рассмотрения и урегулирования жалоб физических и юридических лиц на действия или бездействие должностных лиц налоговых органов Российской Федерации, а также на акты ненормативного характера налоговых органов Российской Федерации, сохраняет свою актуальность и в настоящее время.
К таковым относятся, в частности, отсутствие в Налоговом кодексе Российской Федерации (далее - Кодекс) четкого, исчерпывающего порядка осуществления налоговыми органами производства по досудебному рассмотрению жалоб налогоплательщиков.
Кроме указания на то, что жалоба рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом), определения вида итогового решения и общего срока рассмотрения, содержащихся в статье 140 Кодекса, процессуальных положений, регламентирующих производство по рассмотрению жалоб в досудебном порядке, Кодекс не содержит.
Для сравнения в статье 142 Кодекса, касающейся вопросов порядка рассмотрения и разрешения налоговых споров судами, содержится отсылка к гражданскому процессуальному, арбитражному процессуальному законодательству и иным федеральным законам.
Нормы 19 и 20 главы Кодекса не дают ответов на целый ряд практических вопросов, возникающих при рассмотрении жалоб налоговыми органами, таких, как: процессуальное оформление начала (окончания) производства по рассмотрению жалобы; процессуальные права и обязанности заявителя в ходе осуществления досудебного производства по рассмотрению жалобы; процессуальные права и обязанности налоговых органов (должностных лиц налоговых органов) в ходе подготовки и осуществления досудебного производства по рассмотрению жалобы; основания прекращения производства по рассмотрению жалобы при наличии обстоятельств, препятствующих рассмотрению спора по существу; основания оставления жалобы без рассмотрения; какие требования по форме и содержанию должны предъявляться к жалобам; как и чем должны подтверждаться полномочия заявителя и его законного или уполномоченного представителя; последствия оставления жалобы без рассмотрения; порядок исчисления срока рассмотрения жалобы (приостановления течения срока в связи с запросом информации (сведений) от третьих лиц; новое исчисление сроков при представлении заявителем новых документов и доводов); компетенция налоговых органов по рассмотрению жалоб; пересмотр решений налоговых органов по жалобам в связи с открывшимися новыми обстоятельствами; риски при производстве по рассмотрению налоговыми органами споров в досудебном порядке, юридические гарантии минимизации ошибок правоприменения, страхование ответственности и т.д. и т.п.
Вместе с тем при рассмотрении и разрешении аналогичных споров арбитражные суды, к примеру, руководствуются Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации (далее - АПК), который содержит нормы, детально прописывающие порядок осуществления судопроизводства в арбитражных судах.
Кроме того, в соответствии с пунктом 2 статьи 3 АПК включает в себя принципиальную норму о том, что порядок судопроизводства в арбитражных судах Российской Федерации определяется Конституцией Российской Федерации, Федеральным конституционным законом от 31.12.1996 N 1-КФЗ "О судебной системе Российской Федерации" и Федеральным конституционным законом от 28.04.1995 N 1-КФЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации", АПК и принимаемыми в соответствии с ними другими федеральными законами.
Согласно статье 13 АПК в случаях, если спорные отношения прямо не урегулированы федеральным законом и другими нормативными правовыми актами, арбитражные суды применяют нормы права, регулирующие сходные отношения (аналогия закона), а при отсутствии таких норм рассматривают дела исходя из общих начал и смысла федеральных законов и иных нормативных правовых актов (аналогия права).
Одновременно с этим срок совершения судом процессуальных действий, связанных с рассмотрением искового заявления, позволяет объективно и всесторонне изучить материалы рассматриваемого дела. Например, срок подготовки дела к судебному разбирательству составляет два месяца (ст. 134 АПК); решение по делу, рассмотренному судом первой инстанции, должно быть принято в месячный срок со дня вынесения определения суда о назначении дела к судебному разбирательству (ст. 152 АПК). Также имеется месяц на отложение разбирательства (ст. 158 АПК). Кроме того, разбирательство начнется сначала, если истец увеличил размер требований или ответчик заявил встречный иск и т.д.
Следует отметить также, что Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях предусматривает явку лица или его законного представителя, в отношении которого вынесено решение по делу при рассмотрении жалобы. Вместе с тем Кодексом данная процедура не предусмотрена, но зачастую возникают случаи, когда при рассмотрении жалобы необходимо участие сторон налогового спора.
В связи с изложенным ФНС России считает необходимым внесение изменений и дополнений в законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, направленных на совершенствование административных процессуальных норм, регламентирующих производство по рассмотрению налоговыми органами споров в досудебном порядке.
М.П.МОКРЕЦОВ