Вопрос: Банк в целях соблюдения правил ведения налогового учета просит проконсультировать о порядке отражения расходов, произведенных на оплату за приобретение права на заключение договора аренды земельных участков.
Банк имеет договоры на аренду земельных участков для существующего собственного административного здания:
- договор долгосрочной аренды с множественностью лиц на стороне арендатора от 28.04.2006 года сроком до 26.01.2055 г. на земельный участок для эксплуатации части здания под банк;
- договор краткосрочной аренды с множественностью лиц на стороне арендатора от 28.04.2006 года сроком до 26.01.2011 г. на земельный участок для эксплуатации части здания под банк.
Администрацией Банка принято решение снести существующее здание и на этом месте построить новое собственное административное здание.
Для сноса существующего здания, проектирования, строительства и дальнейшей эксплуатации административного здания Правительством Москвы Банку предоставляется тот же земельный участок на праве аренды сроком до 26.06.2057 года (49 лет) при условии оплаты за приобретение права на заключение договора аренды земельных участков.
1. Имеет ли Банк право использовать нормы ст. 264.1 НК РФ и относить расходы за приобретение права на заключение аренды земельных участков на затраты с уменьшением налоговой базы по налогу на прибыль в связи с тем, что возникают новые обстоятельства функционального назначения земельных участков с другими сроками аренды, по новому договору аренды?
2. Необходимо ли Банку только использовать нормы ст. 257 НК РФ и расходы на приобретение права на заключение договора аренды земельного участка включать в первоначальную стоимость основного средства с учетом наличия ранее действующих договоров аренды земельных участков по существующему зданию?
3. Имеет ли Банк право использовать нормы положения п. 1 ст. 272 НК РФ и считать платежи по оплате приобретения права на заключение договора аренды земельного участка единовременным, так как его результатом будет являться факт последующего заключения новых договоров аренды земельных участков?
4. Если Банку дано право использовать нормы положения ст. 264.1 НК РФ, то:
4.1. Не влияет ли изменение функционального назначения земли по условиям договора аренды (снос существующего здания, строительство и последующая эксплуатация) на включение Банком суммы оплаты на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков в состав прочих расходов либо есть ограничения в размере затрат на период сноса и строительства?
4.2. Дано ли право Банку утвердить срок менее 5-ти лет по списанию расходов на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков, используя срок действия статьи 264.1 НК РФ до 2011 года?
4.3. Каким образом Банку реализовать принцип равномерности признания расходов за приобретение права на заключение договора аренды земельных участков, при определении налоговой базы по налогу на прибыль?
4.4. Достаточно ли равномерность признания расходов на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков закрепить Банком только в учетной политике для целей налогообложения?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо от 01.08.2008 N 02/363 (с учетом дополнения от 08.10.2008 N 02/500) по вопросу учета расходов, связанных с приобретением права на заключение договора аренды земельного участка, принадлежащего на праве собственности Правительству Москвы, и исходя из содержащейся в письме информации сообщает следующее.
Особенности учета в целях налогообложения прибыли организаций расходов на приобретение земельных участков установлены статьей 264.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
Пунктом 2 статьи 264.1 Кодекса предусмотрено, что расходами на приобретение права на земельные участки также признаются расходы на приобретение права на заключение договора аренды земельного участка при условии заключения указанного договора аренды.
Таким образом, предполагаемые работы по сносу старого здания и строительство нового административного здания банка не влияют на порядок учета расходов, связанных с приобретением права на заключение договора аренды земельного участка, важен факт обязательности в последующем заключения договора аренды.
Согласно пунктам 3 и 4 статьи 264.1 Кодекса в целях налогообложения прибыли расходы на приобретение права на заключение договора аренды земельного участка включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в следующем порядке:
1) по выбору налогоплательщика сумма расходов на приобретение права на заключение договора аренды земельного участка признается расходами отчетного (налогового) периода равномерно в течение срока, который определяется налогоплательщиком самостоятельно и не должен быть менее пяти лет, либо признается расходами отчетного (налогового) периода в размере, не превышающем 30 процентов исчисленной в соответствии со статьей 274 Кодекса налоговой базы предыдущего налогового периода, до полного признания всей суммы указанных расходов, если иное не предусмотрено Кодексом.
Порядок признания расходов на приобретение права на заключение договора аренды земельного участка применяется в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения.
Для расчета предельных размеров расходов, исчисляемых в соответствии со статьей 264.1 Кодекса, налоговая база предыдущего налогового периода определяется без учета суммы расходов указанного налогового периода на приобретение права на земельные участки.
2) сумма расходов на приобретение права на заключение договора аренды земельного участка подлежит включению в состав прочих расходов с момента документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию указанного права.
В целях налогообложения прибыли под документальным подтверждением факта подачи документов на государственную регистрацию прав понимается расписка в получении органом, осуществляющим государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, документов на государственную регистрацию указанных прав.
С.В.Разгулин